Abgrenzung eines häuslichen Arbeitszimmers von einer Betriebsstätte

Die Qualifikation eines in die häusliche Sphäre eingebundenen Raums als Betriebsstätte setzt eine nach außen erkennbare Widmung für einen intensiven und dauerhaften Publikumsverkehr voraus.

BFH Beschluss vom 09.05.2017 – X B 23/17

Begründung:

Dem Kläger ist allerdings insoweit recht zu geben, als der BFH in seinen Urteilen für die Qualifikation einer Betriebsstätte in Abgrenzung zu einem häuslichen Arbeitszimmer mit den dort gewählten Formulierungen “Widmung für den Publikumsverkehr” und “für einen intensiven und dauerhaften Publikumsverkehr geöffnet” nur eine entsprechende Zweckbestimmung dieser Räumlichkeiten verlangt hat, nicht aber, dass ein solcher intensiver Publikumsverkehr auch stattfinden muss. Der Einwand des FA, dies setze begrifflich eine tatsächliche entsprechende Nutzung voraus, überzeugt nicht. Es ist gerade Charakter einer Zweckbestimmung, auf ein Ziel gerichtet zu sein, dieses aber noch nicht unbedingt erreichen oder verwirklichen zu müssen. Die jeweils kurz darauf folgenden Formulierungen “in der/denen naturgemäß Publikumsverkehr stattfindet” sind nach dem Kontext eindeutig mit einem Rückschluss der Art zu erklären, dass Räumlichkeiten, in denen solch Publikumsverkehr tatsächlich stattfindet, auch eine entsprechende Zweckbestimmung aufweisen (dürften). Das zeigt sich insbesondere daran, dass das Urteil darauf abstellt, ob die Räumlichkeit der damaligen Klägerin für Patientenbesuche “vorgesehen” war. Eine Einschränkung des zuvor Gesagten ist dem nicht zu entnehmen. Die Rechtsprechung hat auch in der Folgezeit an diesen Grundsätzen festgehalten.

Von diesen Aussagen ist die Frage zu trennen, ob dann, wenn ein intensiver und dauerhafter Publikumsverkehr fehlt, regelmäßig auch ein Rückschluss auf eine entsprechende fehlende Zweckbestimmung zulässig ist und welche Anforderungen zu stellen sind, um eine derartige Mutmaßung zu widerlegen.

Das FG ist, insoweit im Einklang mit der Rechtsprechung des BFH, davon ausgegangen, dass es außerdem einer nach außen erkennbaren Widmung der Räumlichkeiten für den Publikumsverkehr bedürfe. Selbst im Falle einer Notfallpraxis hat es der BFH für schädlich gehalten, wenn ein Besucher erst einen dem Privatbereich zuzuordnenden Flur oder eine Diele durchqueren muss. Dies gilt erst recht für ein Büro, das dem äußerlichen Typus des häuslichen Arbeitszimmers entspricht. Das FG hat eine derartig enge Verbindung zum Wohnbereich bejaht. Diese für sich genommen tragende Begründung hat der Kläger nicht mit Zulassungsrügen angegriffen. Auf die Frage des Publikumsverkehrs kam es trotz des breiten Raums, den das FG ihr gewidmet hat, für die Entscheidung im Ergebnis nicht mehr an.
Aus den dargestellten Gründen kam und kommt es auf die Frage, wie viel Kundenverkehr für einen “intensiven und dauerhaften Publikumsverkehr” erforderlich ist (was im Übrigen keine Frage der Sachaufklärung, sondern eine Rechtsfrage ist), auf den Beweiswert der Werbebroschüre aus dem Jahre 2009, auf die in der mündlichen Verhandlung verbliebenen Unklarheiten bezüglich bestimmter Kunden und damit auf die begehrte Schriftsatzfrist und schließlich auch auf den Inhalt etwaiger Zeugenaussagen zur Intensität des Publikumsverkehrs nicht mehr an. All diese Punkte beziehen sich auf die Frage der Widmung des Raums für den Publikumsverkehr. Die Beschwerde ist insoweit ebenfalls unzulässig, da der Kläger die Entscheidungserheblichkeit der nach seiner Auffassung noch aufzuklärenden Punkte nicht dargelegt hat. Sie liegt auch nicht vor.

Berücksichtigung eines Verlusts aus der Veräußerung von unentgeltlich erworbenen Kapitalgesellschaftsanteilen

Die bei Verträgen unter fremden Dritten bestehende Vermutung für das Vorliegen eines entgeltlichen Geschäfts ist im Fall der Übertragung eines Kapitalgesellschaftsanteils, für den der Zuwendende hohe Anschaffungskosten getragen hat, nicht alleine wegen eines Freundschaftsverhältnisses zwischen dem Zuwendenden und dem Empfänger als widerlegt anzusehen.

BFH Urteil vom 09.05.2017 – X B 23/17

Begründung;

Das FG hat seine Entscheidung, wonach eine unentgeltliche Übertragung nicht nur vereinbart gewesen sei, sondern auch wirtschaftlich vorgelegen habe, maßgeblich auf den Umstand gestützt, dass den Kläger und D eine langjährige, aus der Nachbarschaft erwachsene Freundschaft verbinde.

Indem das FG das Verhältnis zwischen Freunden ohne weitere Feststellungen mit demjenigen von Verwandten gleichgesetzt und daraus abgeleitet hat, dass die Vermutung für das Vorliegen einer entgeltlichen Übertragung nicht anwendbar sei, hat es die Reichweite dieses Erfahrungssatzes verkannt. Ein den Gleichklang wirtschaftlicher Interessen indizierendes, den Einzelfall bestimmendes Näheverhältnis kann zwar ausnahmsweise im Einzelfall auch bei nicht verwandtschaftlich verbundenen Personen gegeben sein. In einem solchen Fall bedarf es aber weiterer besonderer, objektiver Anhaltspunkte, aus denen auf die Entkräftung der Vermutung einer entgeltlichen Übertragung geschlossen werden kann. Solche Umstände hat das FG indes nicht festgestellt. Da dem Urteil des FG ein allgemeiner Erfahrungssatz zugrunde liegt, der so nicht besteht, ist der BFH an die tatsächliche Würdigung nicht gebunden.

Die tatsächliche Vermutung, dass fremde Personen einander im Geschäftsleben nichts zu schenken pflegen, kann von dem die objektive Beweislast (Feststellungslast) tragenden Steuerpflichtigen (Kläger) durch unmittelbaren Beweis oder mit Hilfe eines Indizienbeweises widerlegt werden. Das FG hat dabei aber zu berücksichtigen, dass die genannte Vermutung umso stärker ausfällt, je wirtschaftlich werthaltiger der übertragene Gesellschaftsanteil für den Übertragenden und den Empfänger ist. Könnte sich das FG unter Berücksichtigung sämtlicher Umstände des Einzelfalls nicht mit der dafür erforderlichen Sicherheit davon überzeugen, dass die Übertragung unentgeltlich war, würde dies zu Lasten des Klägers gehen, der sich auf die Unentgeltlichkeit beruft. Käme das FG bei der Beweiswürdigung nach § 96 Abs. 1 FGO demgegenüber zu dem Ergebnis, dass die Unentgeltlichkeit der Übertragung an den Kläger als nachgewiesen anzusehen wäre, müsste es im Zusammenhang mit der möglichen Anwendbarkeit des § 42 AO (Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten) insbesondere den Fragen nachgehen, warum der erst am 23. Dezember 2010 an den Kläger zugewendete Geschäftsanteil bereits am 29. Dezember 2010 an die kurz zuvor gegründete F-GmbH veräußert worden ist, und ob dieser Sachverhalt bei einer Gesamtschau eine unangemessene rechtliche Gestaltung darstellt. Der Senat weist schließlich darauf hin, dass das FG bislang keine substantiierten Feststellungen zur Höhe der Anschaffungskosten des D für seinen Anteil an der A-GmbH getroffen hat.

Ausgleichszahlung zur Abfindung des Versorgungsausgleichs

Eine Ausgleichszahlung für den Ausschluss des schuldrechtlichen Versorgungsausgleichs konnte im Jahre 2006 bei dem Verpflichteten steuerlich nicht berücksichtigt werden.
Eine Ausgleichszahlung für den Ausschluss des öffentlich-rechtlichen Versorgungsausgleichs im Wege des Splittings oder des Quasi-Splittings war im Jahre 2006 bei dem Verpflichteten dem Grunde nach als Werbungskosten abziehbar. Die für die Versorgung nach beamtenrechtlichen Grundsätzen begründete Rechtsprechung ist auf alle Formen des öffentlich-rechtlichen Versorgungsausgleichs anwendbar.

Der Werbungskostenabzug ist begrenzt auf den künftig der Besteuerung unterliegenden Anteil der Rente bei Rentenbeginn.

BFH Urteil vom 23.11.2016 – XR 60/14

Begründung:

Der öffentlich-rechtliche Versorgungsausgleich wird entweder durch unmittelbare Aufteilung der Anrechte oder durch Begründung von Anrechten für den Versorgungsausgleichsberechtigten in der gesetzlichen Rentenversicherung zu Lasten der sonstigen Anrechte des Versorgungsausgleichsverpflichteten verwirklicht.

Rentenanwartschaften in der gesetzlichen Rentenversicherung wurden nach § 1587b Abs. 1 BGB a.F. durch anteilige Übertragung der Rentenanwartschaften aufgeteilt (Splitting). Bei Versorgungsanwartschaften aus öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnissen begründete das Familiengericht nach § 1587b Abs. 2 BGB a.F. für den ausgleichsberechtigten Ehegatten Rentenanwartschaften in einer gesetzlichen Rentenversicherung (Quasi-Splitting). Sonstige Anwartschaften wurden nach § 1 Abs. 2 VAHRG im Wege der Realteilung (wie nach § 1587b Abs. 1 BGB a.F.) anteilig übertragen, soweit die für das Anrecht des Verpflichteten maßgebende Regelung dies vorsah. War hingegen die Realteilung des Anrechts nicht möglich und richtete sich das Anrecht gegen einen öffentlich-rechtlichen Versorgungsträger, galten nach § 1 Abs. 3 VAHRG die Vorschriften über den Ausgleich von Anrechten aus einem öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis sinngemäß (analoges Quasi-Splitting). Das bedeutet, dass das Familiengericht in sinngemäßer Anwendung des § 1587b Abs. 2 BGB a.F. für den ausgleichsberechtigten Ehegatten Rentenanwartschaften in einer gesetzlichen Rentenversicherung begründete.

In der gesetzlichen Rentenversicherung war der Ausgleich jedoch begrenzt. Nach § 76 Abs. 1 des Sozialgesetzbuchs Sechstes Buch (SGB VI) wurde der zugunsten oder zu Lasten von Versicherten durchgeführte Versorgungsausgleich innerhalb der gesetzlichen Rentenversicherung durch einen Zuschlag oder Abschlag von Entgeltpunkten berücksichtigt. Die Übertragung oder Begründung von Rentenanwartschaften zugunsten von Versicherten (und damit zugunsten von Versorgungsausgleichsberechtigten) führte nach § 76 Abs. 2 Satz 1 SGB VI zu einem Zuschlag an Entgeltpunkten. Dieser Zuschlag durfte nach § 76 Abs. 2 Satz 3 SGB VI zusammen mit den in der Ehezeit oder Lebenspartnerschaftszeit bereits vorhandenen Entgeltpunkten den Wert nicht übersteigen, der sich ergibt, wenn die Anzahl der Kalendermonate der Ehezeit oder Lebenspartnerschaftszeit durch sechs geteilt wird; eine Übertragung oder Begründung von Rentenanwartschaften war nur bis zu dem entsprechenden Höchstbetrag wirksam.

Wird zum Ausschluss eines Versorgungsausgleichs eine Abfindungszahlung geleistet, so hat die Rechtsprechung für deren steuerliche Behandlung bisher zwischen der betrieblichen Altersversorgung auf der einen Seite und der Beamtenversorgung auf der anderen Seite differenziert.

Zahlungen für den Ausschluss eines schuldrechtlichen Versorgungsausgleichs wegen des Bestehens einer Anwartschaft auf betriebliche Altersversorgung können im Streitjahr 2006 steuerlich nicht berücksichtigt werden.

Sie sind keine mit den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Zusammenhang stehenden Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG. Dies hat der Senat bereits entschieden. Es fehlt an dem erforderlichen Veranlassungszusammenhang mit dieser Einkunftsart. Der (abgelöste) schuldrechtliche Versorgungsausgleich hätte nicht zur Folge gehabt, dass dem Anspruchsberechtigten niedrigere steuerpflichtige Versorgungsbezüge i.S. des § 19 Abs. 2 EStG zugeflossen wären. Die ungekürzten Versorgungsbezüge wären steuerlich eigene Einkünfte des Verpflichteten geblieben, da die Verpflichtung, sie zum Teil an den versorgungsausgleichsberechtigten Ehegatten weiterzuleiten, ein Vorgang im Bereich der Einkommensverwendung ist.

Sie sind auch keine dauernden Lasten i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG. Zwar werden laufende Zahlungen aufgrund eines schuldrechtlichen Versorgungsausgleichs wegen des darin liegenden Transfers steuerlicher Leistungsfähigkeit nach dieser Vorschrift als Sonderausgaben berücksichtigt, soweit sie auf steuerbaren Einkünften beruhen. Das gilt jedoch nicht für Zahlungen, die den Transfer beenden oder ihn, wie es die Abfindungszahlung bezweckt, von vornherein verhindern.

Demgegenüber kann ein Ausgleichsverpflichteter, der als Beamter oder nach beamtenrechtlichen Grundsätzen einen Anspruch auf eine Altersversorgung hat und der aufgrund einer Vereinbarung gemäß § 1587o BGB a.F. an den anderen Ehegatten Zahlungen leistet, um Kürzungen seiner nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zu versteuernden Versorgungsbezüge zu vermeiden, diese ebenso wie Auffüllungszahlungen an den Dienstherrn sofort als (vorab entstandene) Werbungskosten abziehen. Die Zahlung vermeidet die Kürzung der später zufließenden Pensionsbezüge nach § 57 des Beamtenversorgungsgesetzes (BeamtVG) und sichert somit den ungeschmälerten Zufluss der nachträglichen Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit. Bliebe die Zahlung unberücksichtigt, käme es zu einer doppelten Besteuerung. Der Steuerpflichtige wendet aus versteuertem Einkommen etwas auf (die Ausgleichszahlung oder die Wiederauffüllungszahlung), was später voll der Besteuerung unterliegt.

Ob sich eine Abfindungszahlung nach den Grundsätzen unter II.2.a ausschließlich auf der privaten Ebene abspielt oder nach den Grundsätzen unter II.2.b abziehbar ist, bestimmt sich danach, ob der Versorgungsausgleich, wäre er durchgeführt worden, lediglich eine Form der Einkommensverwendung gewesen wäre oder die dem Ausgleichsverpflichteten zuzurechnenden steuerpflichtigen Einkünfte gemindert hätte.

Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht bei Ferienwohnungen, wenn ortsübliche Vermietungszeiten nicht feststellbar sind

Für die Beurteilung der Absicht, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, kommt es nicht darauf an, aus welchen Gründen der Steuerpflichtige den Werbungskostenüberschuss hinnimmt.

Ist bei objektiver Betrachtung ein Totalüberschuss nicht zu erwarten, kann die Einkünfteerzielungsabsicht nicht deshalb bejaht werden, weil private Motive oder persönliche Neigungen für die Renovierung und den Ausbau der Ferienwohnung nicht feststellbar sind.

BFH Urteil vom 31.01.2017 – IX R 23/16 BFH/NV 2017, 897

Begründung:
Das FG hat nicht erkannt, dass es im Fall eines bei objektiver Betrachtung nicht zu erwartenden Totalüberschusses für die Beurteilung der Einkünfteerzielungsabsicht bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nicht darauf ankommt, aus welchen Gründen die Klägerin den Werbungskostenüberschuss hinnimmt.

Das FG hat die Einkünfteerzielungsabsicht unzutreffend bejaht und deshalb § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG verletzt. Nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 EStG ist bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich und typisierend von der Absicht des Steuerpflichtigen auszugehen, einen Einnahmeüberschuss zu erwirtschaften. Dies gilt bei ausschließlich an Feriengäste vermieteten und in der übrigen Zeit hierfür bereitgehaltenen Ferienwohnungen, wenn das Vermieten die ortsübliche Vermietungszeit von Ferienwohnungen –abgesehen von Vermietungshindernissen– nicht erheblich. Denn das Vermieten einer Ferienwohnung ist mit einer auf Dauer angelegten Vermietung nur dann vergleichbar, wenn die Ferienwohnung im ganzen Jahr –bis auf ortsübliche Leerstandszeiten– an wechselnde Feriengäste vermietet wird. Nur so zeigt sich in nachprüfbarer Weise, dass die Steuerpflichtigen die Ferienwohnung in geeigneter Form am Markt angeboten und alle in Betracht kommenden Interessenten berücksichtigt haben. So wie der Begriff “ortsüblich” im Übrigen im Gesetz verwendet wird müssen die individuellen Vermietungszeiten mit denen verglichen werden, die bezogen auf den gesamten Ort im Durchschnitt erzielt werden. Dabei ist “Ort” nicht identisch mit dem Gebiet einer Gemeinde; er kann –wie sich auch aus § 558c Abs. 2 BGB ergibt– je nach der Struktur des Ferienwohnungsmarktes das Gebiet einer oder mehrerer vergleichbarer Gemeinden sowie lediglich Teile davon umfassen.

Liegen die genannten zusätzlichen Voraussetzungen bei einer Ferienimmobilie nicht vor oder können –wie zwischen den Beteiligten im Streitfall unstreitig ist– ortsübliche Vermietungszeiten nicht festgestellt werden, ist die Vermietung an Feriengäste mit einer auf Dauer ausgerichteten Vermietungstätigkeit nicht vergleichbar. Das bedeutet, es fehlt in Ermangelung einer auf Dauer ausgerichteten Vermietungstätigkeit die Basis, auf Grund derer das Gesetz die Einkünfteerzielungsabsicht typisiert. Die Einkünfteerzielungsabsicht muss dann durch eine Prognose überprüft werden, die den Anforderungen des BFH-Urteils vom 6. November 2001 IX R 97/00 entspricht. Die Feststellungslast für die Voraussetzungen der Typisierung obliegt dem Steuerpflichtigen.

Die Absicht, einen Totalüberschuss zu erzielen, kann als sog. innere Tatsache, wie alle sich in der Vorstellung von Menschen abspielenden Vorgänge, nur anhand äußerer Merkmale beurteilt werden. Aus objektiven Umständen muss auf das Vorliegen oder Fehlen der Absicht geschlossen werden. Entscheidend ist, ob die Vermietungstätigkeit bei objektiver Betrachtung einen Totalüberschuss erwarten lässt. Ist dies zu verneinen, können die Steuerpflichtigen gleichwohl nachweisen, dass sie zum maßgeblichen Zeitpunkt (Beginn der Vermietung) die objektiven Gegebenheiten verkannt und erwartet haben, zunächst angefallene Werbungskostenüberschüsse würden im Laufe der Tätigkeit durch Einnahmeüberschüsse ausgeglichen und insgesamt werde ein positives Gesamtergebnis erzielt. Die Steuerpflichtigen, die für das Vorhandensein der Überschusserzielungsabsicht die Feststellungslast tragen, müssen hierzu die objektiven Umstände vortragen, aufgrund derer sie im Beurteilungszeitraum erwarten konnten, einen Gesamtüberschuss zu erzielen, schon das Streben nach einem nur “bescheidenen Überschuss” reicht aus.

Diesen Grundsätzen entspricht das angefochtene Urteil nicht, so dass es aufzuheben ist. Zwar wurde die Ferienwohnung ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermietet und in der übrigen Zeit hierfür bereitgehalten. Da sich aber ortsübliche Vermietungszeiten nicht feststellen lassen, muss die Einkünfteerzielungsabsicht durch eine Prognose überprüft werden. Nach den nicht mit zulässigen und begründeten Revisionsrügen angegriffenen und daher den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG (Urteil, Seite 13) hätte die beabsichtigte Vermietungstätigkeit bei objektiver Betrachtung nicht zur Erzielung eines Totalüberschusses geführt. Danach betrugen die jährlichen Vermietungsumsätze höchstens ca. 1.300 EUR (Streitjahr 2012). Dieser Betrag konnte jedoch nicht einmal die jährliche Gebäudeabschreibung in Höhe von 2,5 % (2.461 EUR im Jahr 2012) kompensieren. Das FG konnte auch keine Anhaltspunkte feststellen, die auf eine erhebliche Umsatzsteigerung in den Folgejahren hätten schließen lassen. Bei einem nach objektiver Betrachtung nicht zu erwartenden Totalüberschuss, kommt es aber –anders als das FG meint– für die Beurteilung der Einkünfteerzielungsabsicht nicht darauf an, aus welchen Gründen der Steuerpflichtige den Werbungskostenüberschuss hinnimmt. Es ist daher nicht maßgebend, ob für die Renovierung und den Ausbau der Ferienwohnung private Motive oder persönliche Neigungen nicht feststellbar waren. Vielmehr hätte das FG prüfen müssen, ob die Klägerin zum maßgeblichen Zeitpunkt (Beginn der Vermietung) die objektiven Gegebenheiten verkannt und erwartet hat, die Werbungskostenüberschüsse würden im Laufe der Tätigkeit durch Einnahmeüberschüsse ausgeglichen und insgesamt werde ein positives Gesamtergebnis erzielt.

Wechsel der Steuerklassenkombination bei Ehegatten

§ 39 Abs. 6 Satz 3 EStG verletzt nicht Art. 6 Abs. 1 GG. Die Verpflichtung des Gesetzgebers, Ehe und Familie unter besonderen Schutz zu stellen, verbietet es nicht, die die Eheleute gegenüber nicht verheirateten Paaren bevorzugende Ausnahmeregel zum Wechsel der Steuerklassen auf den einmaligen Wechsel im Laufe eines Kalenderjahrs zu beschränken.

Eheleute, die die Begünstigung durch den Wechsel der Steuerklassen in Anspruch nehmen, müssen daher die Folgen eines solchen Wechsels bedenken. Die Nutzung von Steuervergünstigungen bleibt grundsätzlich im Verantwortungsbereich der Steuerpflichtigen.

BFH Beschluss vom 09.03.2017 – VI S 21/16 BFH/NV 2017, 904

Begründung:

Das FG hat auch nicht in greifbar gesetzwidriger Weise Art. 6 Abs. 1 GG verletzt. Die sich für den Gesetzgeber aus Art. 6 Abs. 1 GG ergebende Verpflichtung, Ehe und Familie unter besonderen Schutz zu stellen, verbietet es nicht, die die Eheleute gegenüber nicht verheirateten Paaren bevorzugende Ausnahmeregel zum Wechsel der Steuerklassen auf den einmaligen Wechsel im Laufe eines Kalenderjahrs zu beschränken. Mit § 39 Abs. 6 Satz 3 EStG eröffnet der Gesetzgeber eine nur Eheleuten zugängliche Gestaltungsmöglichkeit, auf schlichten Antrag die Steuerklassen zu wechseln. Die den Eheleuten damit eingeräumte Gestaltungsfreiheit korrespondiert allerdings mit ihrer eigenverantwortlichen Ausübung.

Die Eheleute, die diese Begünstigung durch den Wechsel der Steuerklassen in Anspruch nehmen, müssen daher die Folgen eines solchen Wechsels bedenken. Die Nutzung von Steuervergünstigungen bleibt grundsätzlich im Verantwortungsbereich der Steuerpflichtigen; der aus Art. 6 Abs. 1 GG sich ergebenden Verpflichtung entspricht der Gesetzgeber jedenfalls dann, wenn er den Eheleuten Gestaltungsformen an die Hand gibt, die die Begünstigung erreichbar bleiben lässt. Dies ist mit dem (einmaligen) Wechsel der Steuerklassen der Fall. Aus Art. 6 Abs. 1 GG folgt aber keine Verpflichtung für den Gesetzgeber, Steuerpflichtige vor den Folgen ihrer selbst gewählten, möglicherweise weniger vorteilhaften Gestaltungsformen zu bewahren. Der Gesetzgeber muss den Eheleuten daher nicht die Möglichkeit einräumen, auf schlichten Antrag die Steuerklassen zweimal im Kalenderjahr zu wechseln, und ihnen damit gestatten, eine einmal getroffene Wahl noch im Laufe desselben Kalenderjahrs wieder zu ändern.

Entschädigung für Überspannung eines Grundstücks mit einer Stromleitung

Das BMF wird aufgefordert, dem Verfahren beizutreten, um zu der Frage Stellung zu nehmen, ob und unter welchen Voraussetzungen eine einmalige Entschädigung, die für die Überspannung eines zum Privatvermögen gehörenden Grundstücks mit einer Hochspannungsleitung gezahlt wird, zu den nach dem EStG steuerbaren Einkünften zählt.

BFH Beschluss vom 11.04.2017 – IX R 31/16 BFH/NV 2017, 968

Begründung:

Der Senat nimmt das Revisionsverfahren zum Anlass, sich grundlegend mit der Rechtsfrage zu befassen, ob, unter welchen Voraussetzungen und gegebenenfalls in welchem Umfang eine einmalige Entschädigung, die für die Überspannung eines zum Privatvermögen gehörenden Grundstücks mit einer Hochspannungsleitung gezahlt wird, nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes steuerbar ist, wenn der Grundstückseigentümer hierfür eine Grunddienstbarkeit bewilligen muss. Der Senat hält es für angezeigt, das Bundesministerium der Finanzen (BMF) an diesem Revisionsverfahren zu beteiligen und zum Beitritt aufzufordern (§ 122 Abs. 2 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung).

Einkünfteerzielungsabsicht bei langjährigem Leerstand einer Wohnung bei vergebliche und nicht durchsetzbare Bemühungen zur Herstellung der Betriebsbereitschaft

Einkünfteerzielungsabsicht bei langjährigem Leerstand einer Wohnung

Kann ein Steuerpflichtiger eine in seinem Eigentum stehende Wohnung aus tatsächlichen oder rechtlichen Gründen dauerhaft nicht in einen betriebsbereiten Zustand versetzen und zur Vermietung bereitstellen, ist es nicht zu beanstanden, wenn das FG nach einer Gesamtwürdigung aller Tatsachen vom Fehlen der Einkünfteerzielungsabsicht ausgeht.

BFH Urteil vom 31.01.2017 – IX R 17/16 BFH/NV 2017, 829

Begründung:

Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der in den Streitjahren geltenden Fassung sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen; sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch sie veranlasst sind. Fallen Aufwendungen mit der im Zusammenhang beabsichtigten Vermietung einer (leerstehenden) Wohnung an, bevor mit dem Aufwand zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird. Die Berücksichtigung von Aufwand als (vorab entstandene) Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung setzt voraus, dass der Steuerpflichtige sich endgültig entschlossen hat, aus dem Objekt durch Vermieten Einkünfte nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzielen und diese Entscheidung nicht aufgegeben hat.

Danach sind Aufwendungen für Wohnungen, die nach vorheriger (auf Dauer angelegter) Vermietung leer stehen, auch während der Zeit des Leerstands als Werbungskosten abziehbar, solange der Steuerpflichtige den ursprünglichen Entschluss zur Einkünfteerzielung im Zusammenhang mit dem Leerstand der jeweiligen Wohnung nicht endgültig aufgegeben hat. Die Einzelfallumstände, aus denen sich der endgültige Entschluss zu vermieten ergibt, sind in erster Linie ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen. Für die Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit der Vermietungsbemühungen als Voraussetzungen einer (fort-)bestehenden Einkünfteerzielungsabsicht, deren Feststellung und Würdigung im Wesentlichen dem FG als Tatsacheninstanz obliegt, trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast. Das FG entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung, ob im Einzelfall eine Einkünfteerzielungsabsicht vorliegt; es ist bei seiner tatrichterlichen Würdigung nicht an starre Regeln für das Gewichten einzelner Umstände gebunden.
Diese Maßstäbe, die der Senat zur Beurteilung der Einkünfteerzielungsabsicht bei langjährigem Leerstand von Wohnungen entwickelt hat, sind in Fällen, in denen –wie im Streitfall– die Betriebsbereitschaft des Objekts nach vorangegangener Vermietung in der Leerstandszeit wegfällt, entsprechend anzuwenden. Danach hat das FG die Berücksichtigung der Werbungskostenüberschüsse in den Streitjahren zu Recht versagt.
Das FG hat zutreffend eine Einkünfteerzielungsabsicht des Klägers im Streitzeitraum für die streitige Wohnung Nr. 9 in dem Objekt verneint. Denn nach den nicht mit zulässigen und begründeten Verfahrensrügen angegriffenen und damit gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG befand sich die Wohnung in den Streitjahren –unstreitig– nicht mehr in einem vermietbaren Zustand. Dies hat das FG aus zahlreichen Tatsachen, u.a. auch dem Zustand der Immobilie hergeleitet (vgl. zu einer Würdigung bei fehlender Vermietbarkeit auch Urteil des Bundesfinanzhofs. Der Kläger hat selbst eingeräumt, eine Vermietung wäre erst nach Abschluss der Sanierungsmaßnahmen möglich gewesen, deren Durchführung in den Streitjahren jedoch nicht möglich war. Dabei war für das FG auch maßgeblich, dass der Zustand der fehlenden Betriebsbereitschaft kein vorübergehender war, sondern im Zeitpunkt des Schlusses der mündlichen Verhandlung seit mehr als 17 Jahren und damit besonders lang andauerte und das Ende dieses Zustands auch nicht konkret abgeschätzt werden konnte.
Das FG hat dabei zutreffend in seine Würdigung einbezogen, dass der Kläger sich um eine Sanierung und damit Fertigstellung der Wohnung auch in den Streitjahren –durchaus intensiv und auch durch Beteiligung an den beschlossenen (Sonder-)Umlagen– bemüht hat. Es hat aber ebenfalls darauf abgestellt, dass der Kläger offenbar nicht in der Lage gewesen ist, eine Vermietung des Objekts zu erreichen. Denn zum Erreichen dieses Ziels war der Kläger auf die anderen Miteigentümer angewiesen, deren tatsächliche und finanzielle Mitwirkung in den Streitjahren nicht vorlag. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass für die Durchführung der Sanierungsmaßnahmen sowohl in der Wohnung des Klägers als auch im Bereich des Gemeinschaftseigentums die Zustimmung in den Eigentümerversammlungen und finanzielle Beteiligung der übrigen Wohnungseigentümer der Anlage notwendig waren, deren Einholung in den Streitjahren mehrfach gescheitert und auch zukünftig (mehr als) unsicher und auch zeitlich nicht absehbar war.
Ausgehend von diesen objektiven Umständen ist der Schluss des FG, der Kläger habe die Einkünfteerzielungsabsicht für die streitige Wohnung bereits vor Beginn des Streitzeitraums aufgegeben und bis zum Ende des Streitzeitraums nicht wieder aufgenommen, nach dem eingeschränkten Maßstab revisionsrechtlicher Kontrolle (vgl. Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 118 Rz 30) nicht zu beanstanden. Nach der vom FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise getroffenen Gesamtwürdigung steht fest, dass es dem Kläger spätestens seit 2005 nicht möglich war, die Vermietbarkeit der Wohnung herzustellen. Denn nach den Feststellungen des FG hatte der Kläger wegen der fehlenden Mitwirkung der übrigen Mitglieder der Eigentümergemeinschaft nicht die Macht (d.h. die rechtliche und tatsächliche Möglichkeit), die Betriebsbereitschaft des Objekts herzustellen und damit eine Vermietung der Immobilie zu erreichen. In diese Gesamtwürdigung des FG fügt sich ein, dass nach den Feststellungen des FG die über Hausverwaltungen und Makler vorgenommenen Vermietungsbemühungen in den Streitjahren nicht ernsthaft und nachhaltig gemeint waren. Sie konnten aufgrund des Zustands der Anlage nach den Feststellungen des FG nur ins Leere laufen und dienten, was der Kläger in seiner Revisionsbegründung auch nicht über Verfahrensrügen in Streit zieht, lediglich der Prüfung, ob überhaupt Mietinteressenten vorhanden sind. Das FG hat damit die fehlende Möglichkeit des Klägers, aufgrund des Zustands der Immobilie und der ausbleibenden Mitwirkung der anderen Wohnungseigentümer die Vermietbarkeit des Objekts herzustellen, und die nicht ernsthaft gemeinten Vermietungsbemühungen zu seiner Überzeugungsbildung herangezogen. Diese Würdigung ist, wenngleich nicht zwingend, so doch möglich und lässt weder einen Verstoß gegen Denkgesetze noch allgemeine Erfahrungssätze erkennen; sie bindet gemäß § 118 Abs. 2 FGO den Senat.

Aufwendungen für ein gemischt genutztes häusliches Arbeitszimmer

Der Begriff des häuslichen Arbeitszimmers setzt voraus, dass der jeweilige Raum ausschließlich oder nahezu ausschließlich für betriebliche/berufliche Zwecke genutzt wird. Unerheblich ist, ob ein häusliches Arbeitszimmer für die Tätigkeit erforderlich ist. Für die Abzugsfähigkeit von Aufwendungen genügt die Veranlassung durch die Einkünfteerzielung.

BFH Urteil vom 08.03.2017 – IX R 52/14

Begründung:

Nach § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung kann ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht als Werbungskosten abziehen. Dies gilt nach Satz 2 der Vorschrift nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 EUR begrenzt (Satz 3 Halbsatz 1). Die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet (Satz 3 Halbsatz 2).

Häusliches Arbeitszimmer i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG ist ein Raum, der seiner Ausstattung nach der Erzielung von Einnahmen dient und ausschließlich oder nahezu ausschließlich zur Erzielung von Einkünften genutzt wird. Ein häusliches Arbeitszimmer ist seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden und dient vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher, verwaltungstechnischer oder -organisatorischer Arbeiten. Ein solcher Raum ist typischerweise mit Büromöbeln eingerichtet, wobei der Schreibtisch regelmäßig das zentrale Möbelstück ist. Entspricht ein Raum nach seinem äußeren Bild durch seine Einrichtung mit Büromöbeln dem Typus des Arbeitszimmers, muss er –wie ausgeführt– überdies (nahezu) ausschließlich zur Erzielung von Einkünften genutzt werden.
Aufwendungen für gemischt genutzte Räume, die in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden sind und die sowohl zur Erzielung von Einkünften als auch in mehr als nur untergeordnetem Umfang zu privaten Zwecken genutzt werden, sind hingegen insgesamt auch nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG nicht abziehbar.
Die Regelung bestimmt dabei abschließend, unter welchen Voraussetzungen und in welcher Höhe Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer abziehbar sind (vgl. Georg, Deutsches Steuerrecht 2016, 1353, 1354; Kanzler, Neue Wirtschafts-Briefe 2016, 1071, unter I.5.). Weitere Voraussetzungen hinsichtlich der Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer regelt das Gesetz nicht. Die Erforderlichkeit ist kein Merkmal des Abzugstatbestands. Der Gesetzgeber typisiert in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG die Abzugsvoraussetzungen für ein häusliches Arbeitszimmer, in dem er die Abzugsmöglichkeit auf die zwei im Gesetz genannten Fallgruppen (kein anderer Arbeitsplatz, Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung) begrenzt. Der Steuerpflichtige ist in den vom Gesetz genannten Fallgruppen auf einen häuslichen Arbeitsplatz angewiesen, weshalb das Gesetz typisierend davon ausgeht, dass die Aufwendungen hierfür (nahezu) ausschließlich betrieblich/beruflich veranlasst sind, obwohl auch in diesen Fällen eine private Nutzung des Raums nicht überprüft und damit nicht ausgeschlossen werden kann. Den in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Sätze 2 und 3 EStG angesprochenen Fallgruppen liegt daher die gesetzgeberische Überlegung zugrunde, dass die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer in diesen Fällen erforderlich sind.
Das Gesetz verwendet aber den Begriff der Erforderlichkeit oder Notwendigkeit nicht. Vielmehr typisiert es mit den beiden genannten Fallgruppen die Erforderlichkeit der beruflichen oder betrieblichen Nutzung des Arbeitszimmers, ohne den Begriff der Erforderlichkeit in Gestalt eines unbestimmten Rechtsbegriffs zu einem Tatbestandsmerkmal zu machen. Ein zusätzliches ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der Erforderlichkeit für die beiden Fälle, in denen die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer überhaupt nur abzugsfähig sind, folgt daher weder aus dem Gesetzeswortlaut noch aus der Gesetzesbegründung. Denn mit den beiden in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG geregelten Fallgruppen sollen gerade Streitigkeiten über die Notwendigkeit eines Arbeitszimmers vermieden werden.
Das FG hat rechtsfehlerhaft die Erforderlichkeit des Arbeitszimmers für die Tätigkeit des Klägers als maßgebend erachtet. Sein Urteil ist deshalb aufzuheben.

Durchleitung eines Darlehensbetrages durch ein Kontokorrentkonto zur Finanzierung der Anschaffungskosten einer zur Vermietung bestimmten Immobilie

Wird ein Darlehensbetrag dem Konto des Steuerpflichtigen gutgeschrieben und am selben Tag zur Begleichung des (anteiligen) Kaufpreises einer zur Vermietung bestimmten Immobilie wieder abgebucht, so ist –unabhängig vom Saldo des Kontos– schon aufgrund des engen zeitlichen Zusammenhangs erwiesen, dass der Darlehensbetrag in Höhe des abgebuchten Betrages zur Finanzierung der Anschaffungskosten der maßgeblichen Immobilie tatsächlich verwendet worden ist. Dies gilt nicht nur im Falle der betragsmäßigen Übereinstimmung des gutgeschriebenen und des abgebuchten Betrages, sondern auch, wenn der abgebuchte Betrag niedriger als der gutgeschriebene Betrag ist.

Vorab entstandene Aufwendungen für eine im Eigentum einer Erbengesamthands-gemeinschaft stehenden Wohnimmobilie können nur dann als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt werden, wenn die Erbengemeinschaft die Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich des Immobilienobjekts –nach Maßgabe der Bestimmungen in § 2038 BGB “gemeinschaftlich”– erkennbar aufgenommen und insoweit ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen entfaltet hat.

Beabsichtigt der Steuerpflichtige, die Anteile der übrigen Miterben (sowie gegebenenfalls weitere Miteigentumsanteile) hinzuzuerwerben und anschließend zu vermieten, kann im Einzelfall nur dann von einer Aufnahme der Einkünfteerzielungsabsicht ausgegangen werden, wenn ihr nachweislich zudem eine konkrete Erwerbsabsicht zu Grunde liegt, deren Durchsetzung auch wirtschaftlich möglich erscheint.
Prozesskosten sind grundsätzlich nur dann als zwangsläufig anzusehen, wenn auch das die Prozessführung adäquat verursachende Ereignis für den Steuerpflichtigen zwangsläufig ist; daran fehlt es im Allgemeinen bei Zivilprozesskosten im Zusammenhang mit Erbstreitigkeiten oder bei einem Rechtsstreit, der auf die Abwehr von Maßnahmen der Zwangsvollstreckung gerichtet ist.

BFH Urteil vom 09.05.2017 – IX R 45/15 BFH/NV 2017, 1036

Begründung:

Das FG hat zu Recht eine Berücksichtigung der von der Klägerin geleisteten Zinszahlungen als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie der Gerichts- und Rechtsanwaltskosten als außergewöhnliche Belastungen abgelehnt.

Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Hierzu zählen auch Schuldzinsen für ein Darlehen, soweit diese mit einer Einkunftsart, vorliegend den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung i.S. des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, in einem wirtschaftlichen Veranlassungszusammenhang stehen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 Satz 1 EStG). Schuldzinsen, die anfallen, bevor Einnahmen erzielt werden, können als vorab entstandene Werbungskosten abgezogen werden, sofern ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird. Ein solcher Abzug ist von dem Zeitpunkt an gegeben, zu dem sich anhand objektiver Umstände feststellen lässt, dass der Entschluss, Einkünfte einer bestimmten Einkunftsart zu erzielen, endgültig gefasst worden ist. Die (vorab entstandenen) Schuldzinsen können als vergeblicher Aufwand selbst dann abziehbar sein, wenn es entgegen den Planungen des Steuerpflichtigen nicht zu Einnahmen kommt, sofern nur eine erkennbare Beziehung zu den angestrebten Einkünften besteht.

Im Rahmen der Prüfung des wirtschaftlichen Veranlassungszusammenhangs zwischen Schuldzinsen auf ein Immobiliendarlehen und der Einkünftesphäre kommt einerseits dem mit der Aufnahme der Darlehensschuld verfolgten Zweck, welcher auf die Erzielung von Einnahmen –im Streitfall aus Vermietung und Verpachtung– gerichtet sein muss, und andererseits der zweckentsprechenden Verwendung der Darlehensmittel entscheidende Bedeutung zu. Der notwendige Veranlassungszusammenhang von Schuldzinsen mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ist danach als gegeben anzusehen, wenn ein objektiver Zusammenhang dieser Aufwendungen mit der Überlassung eines Vermietungsobjekts zur Nutzung besteht und subjektiv die Aufwendungen zur Förderung dieser Nutzungsüberlassung gemacht werden. Mit der erstmaligen –objektbezogenen– Verwendung einer Darlehensvaluta zur Anschaffung eines Vermietungsobjekts wird die maßgebliche Verbindlichkeit diesem Verwendungszweck unterstellt.

Der für den Schuldzinsenabzug notwendige wirtschaftliche Zusammenhang ist danach im Streitfall gegeben, wenn die aufgenommenen Darlehensmittel nachweislich für den Erwerb einer zur Vermietung bestimmten Immobilie aufgenommen und auch tatsächlich dafür verwendet werden. Die Feststellung, wofür das Darlehen im Einzelfall tatsächlich verwendet worden ist, obliegt dem FG als Tatsacheninstanz. Die objektive Beweislast (Feststellungslast) für das Vorliegen des wirtschaftlichen Zusammenhangs mit einer Einkunftsart als Voraussetzung für den steuermindernden Abzug der geltend gemachten Aufwendungen trägt der Steuerpflichtige.

Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG über die zeitliche Abwicklung der Darlehensaufnahme (am 17. Januar 2005), der Auszahlung der Darlehensvaluta auf ein Girokonto der Klägerin (am 18. Januar 2005) sowie der zeitlichen Abfolge der im Streitfall maßgeblichen Zahlungen von Kaufpreisanteilen (ebenfalls am 18. Januar 2005) steht fest, dass die Klägerin den aufgenommenen “PrivatKredit” in Höhe von (25.765,48 EUR: 42.000 EUR =) 61,35 v.H. für den (anteiligen) Erwerb des Immobilienobjekts in X “tatsächlich verwendet” hat. Zwar hat durch die Auszahlung der zweckbestimmten Darlehensvaluta auf das private Kontokorrentkonto der Klägerin eine Vermischung (§ 948 des Bürgerlichen Gesetzbuches –BGB–) von Darlehensmitteln mit anderweitigen privaten Geldmitteln der Klägerin stattgefunden, jedoch ist durch den im Streitfall nachgewiesenen Zahlungsverlauf eine gesonderte Zuordnung von Darlehensmitteln anhand der tatsächlichen Verwendung möglich und mithin ein wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen dem aufgenommenen Darlehen und dem beabsichtigten Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gegeben. Denn der erkennende Senat hat in seinem Urteil einen wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen Darlehen und einkunftsbezogenen Aufwendungen auch noch im Fall einer taggleichen betragsidentischen Durchleitung der Darlehensvaluta durch ein privates Kontokorrentkonto des Steuerpflichtigen ausnahmsweise anerkannt. Diese Grundsätze sind entsprechend auch im Streitfall anzuwenden, da die Klägerin nachweislich jedenfalls einen Teilbetrag des Darlehens zur Begleichung von Anschaffungskosten der Immobilie in X aufgewandt hat.

Gleichwohl ist das FG zutreffend davon ausgegangen, dass die von der Klägerin gezahlten Schuldzinsen nicht in einem wirtschaftlichen Veranlassungszusammenhang mit der (geplanten) Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung stehen; denn die Klägerin hat aus anderen Gründen nicht mit Einkünfteerzielungsabsicht gehandelt.
Die Berücksichtigung von (tatsächlich angefallenem) Schuldzinsenaufwand als Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung setzt voraus, dass der Steuerpflichtige sich endgültig entschlossen hat, aus dem Objekt durch Vermieten Einkünfte nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzielen und diese Entscheidung später nicht aufgegeben hat. Der endgültige Entschluss zu vermieten –die Einkünfteerzielungsabsicht– ist eine innere Tatsache, die wie alle sich in der Vorstellung von Menschen abspielenden Vorgänge nur anhand äußerlicher Merkmale beurteilt werden kann. Aus objektiven Umständen muss auf das Vorliegen oder Fehlen der Absicht geschlossen werden. Die Einzelfallumstände, aus denen sich der endgültige Entschluss zu vermieten ergibt, sind in erster Linie ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen. Bei Personenmehrheiten mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, bei denen die Einkünfte zunächst auf der Ebene der Gemeinschaft oder Gesellschaft zu ermitteln und sodann auf die Gemeinschaft bzw. Gesellschafter zu verteilen sind, muss nach der ständigen Rechtsprechung des BFH die Überschusserzielungsabsicht sowohl auf der Ebene der Gemeinschaft oder Gesellschaft als auch auf der Ebene des einzelnen Gemeinschafters bzw. Gesellschafters gegeben sein.

Nach diesen Grundsätzen, die der Senat zur Beurteilung der Einkünfteerzielungsabsicht bei langjährigem Leerstand von Wohnungen entwickelt hat, können Aufwendungen für eine –nach vollständiger Anschaffung– leerstehende Wohnung als Werbungskosten abziehbar sein, wenn der Steuerpflichtige die Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich dieses Objekts erkennbar aufgenommen und sie später nicht aufgegeben hat. Diese Grundsätze sind entsprechend anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige ein Immobilienobjekt im Wege der Gesamtrechtsnachfolge als Mitglied einer Erbengemeinschaft –anteilig– zur gesamten Hand erwirbt und sodann beabsichtigt, gemeinsam mit den anderen Miterben zu vermieten. Allerdings können (vorab entstandene) Aufwendungen in einem solchen Fall nur dann als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt werden, wenn die Erbengesamthandsgemeinschaft –nach Maßgabe der insoweit geltenden bürgerlich-rechtlichen Bestimmungen (s. § 2038 BGB)– gemeinschaftlich die Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich des gesamthänderisch gehaltenen Immobilienobjekts erkennbar aufgenommen und insoweit ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen entfaltet hat. Denn eine Erbengemeinschaft erzielt gemeinschaftlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, solange sie nicht auseinandergesetzt ist.

Beabsichtigt der Steuerpflichtige hingegen, die Anteile der übrigen Miterben (sowie gegebenenfalls weitere Miteigentumsanteile) hinzuzuerwerben und anschließend –alleine– zu vermieten, kann im Einzelfall nur dann von einer Aufnahme der Einkünfteerzielungsabsicht ausgegangen werden, wenn ihr nachweislich zudem eine konkrete Erwerbsabsicht zu Grunde liegt, deren Durchsetzung auch wirtschaftlich möglich erscheint.

Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes (außergewöhnliche Belastung), so wird auf Antrag die Einkommensteuer in bestimmtem Umfang ermäßigt (§ 33 Abs. 1 EStG). Gemäß § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG erwachsen dem Steuerpflichtigen Aufwendungen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen. Ziel des § 33 EStG ist es, zwangsläufige Mehraufwendungen für den existenznotwendigen Grundbedarf zu berücksichtigen, die sich wegen ihrer Außergewöhnlichkeit einer pauschalen Erfassung in allgemeinen Freibeträgen entziehen. Aus dem Anwendungsbereich des § 33 EStG ausgeschlossen sind dagegen die üblichen Aufwendungen der Lebensführung, die in Höhe des Existenzminimums durch den Grundfreibetrag abgegolten sind.

Prozesskosten sind grundsätzlich nur dann als zwangsläufig anzusehen, wenn auch das die Prozessführung adäquat verursachende Ereignis für den Steuerpflichtigen zwangsläufig ist; daran fehlt es im Allgemeinen bei Zivilprozesskosten im Zusammenhang mit Erbstreitigkeiten oder bei einem Rechtsstreit, der auf die Abwehr von Maßnahmen der Zwangsvollstreckung gerichtet ist. Etwas anderes kann ausnahmsweise dann gelten, wenn ein Rechtsstreit einen für den Steuerpflichtigen existenziell wichtigen Bereich oder den Kernbereich menschlichen Lebens berührt. Ein derartiger Ausnahmefall kann insbesondere dann in Betracht gezogen werden, wenn der Steuerpflichtige, ohne sich auf den Rechtsstreit einzulassen, Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren oder seine lebensnotwendigen Bedürfnisse in dem üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können.
Nach diesen Maßstäben kommt im Streitfall die Berücksichtigung der der Klägerin entstandenen Gerichts- und Rechtsanwaltskosten als außergewöhnliche Belastungen nicht in Betracht. Denn die im Zusammenhang mit dem Erbstreit um den Nachlass der Mutter und die damit zusammenhängenden Kaufpreiszahlungen für den hälftigen Miteigentumsanteil an dem Immobilienobjekt in X geführten zahlreichen Rechtsstreitigkeiten berührten, wovon das FG zutreffend ausgegangen ist, ebenso wenig einen existenziell wichtigen Bereich der Klägerin oder den Kernbereich menschlichen Lebens im Sinne der oben genannten Rechtsprechung wie die Rechtsstreitigkeiten, welche um das Pflichtteilsrecht der Klägerin am Erbe des Vaters und die Rechtmäßigkeit der in das Immobilienobjekt vorgenommenen Zwangsvollstreckung geführt wurden.

AfA-Befugnis des Nichteigentümer-Ehegatten bei betrieblicher Nutzung des Ehegattengrundstücks

Die steuerliche Berücksichtigung der Aufwendungen für AfA eines vom Nichteigentümer-Ehegatten betrieblich genutzten Gebäudeteils setzt voraus, dass dieser die Anschaffungskosten getragen hat.

Zahlungen von einem gemeinsamen Konto der Ehegatten gelten unabhängig davon, aus wessen Mitteln das Guthaben auf dem Konto stammt, jeweils für Rechnung desjenigen geleistet, der den Betrag schuldet, sofern keine besonderen Vereinbarungen getroffen wurden.

BFH Urteil vom 21.02.2017 – VIII R 10/14 BFH/NV 2017, 1089

Begründung:

Entscheidend für die Berechtigung zum Abzug von Anschaffungskosten durch AfA als Betriebsausgaben ist nicht das Eigentum am Wirtschaftsgut, für das die Absetzung als Aufwand berücksichtigt werden soll, sondern dass der Steuerpflichtige die Aufwendungen im eigenen betrieblichen Interesse selbst trägt. Das allen Einkunftsarten zugrundeliegende Nettoprinzip, demzufolge die erwerbssichernden Aufwendungen von den steuerpflichtigen Einnahmen abgezogen werden (vgl. § 2 Abs. 2 i.V.m. §§ 4 ff. und 9 EStG), gebietet grundsätzlich den Abzug der vom Steuerpflichtigen zur Einkunftserzielung getätigten Aufwendungen auch dann, wenn und soweit diese Aufwendungen auf in fremdem Eigentum stehende Wirtschaftsgüter erbracht werden. In diesen Fällen wird der Aufwand bilanztechnisch “wie ein materielles Wirtschaftsgut” behandelt. Das bedeutet, dass die Herstellungskosten für ein fremdes Gebäude als Posten für die Verteilung eigenen Aufwands zu aktivieren und nach den für Gebäude im Privatvermögen geltenden AfA-Regeln abzuschreiben sind.

Nach diesen Grundsätzen ist bei der Ermittlung des Gewinns des Klägers keine AfA für das von ihm betrieblich genutzte Erdgeschoss als Betriebsausgabe zu berücksichtigen, da er diese Aufwendungen nicht getragen hat.

Dem Kläger stand an den von ihm genutzten Räumen weder zivilrechtliches noch wirtschaftliches Eigentum zu. Der Gebäudeteil stand im zivilrechtlichen Alleineigentum und im Privatvermögen der Klägerin. Der Kläger hatte lediglich ein Nutzungsrecht. Soweit zwischen den Ehegatten –wie im vorliegenden Fall– keine besonderen Vereinbarungen feststellbar sind, nach deren Inhalt der nutzungsberechtigte Ehegatte die tatsächliche Herrschaft über die Räumlichkeiten in der Weise ausüben darf, dass er den Eigentümer-Ehegatten im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer der Räumlichkeiten von der Einwirkung auf diese wirtschaftlich ausschließen kann (vgl. § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO), kommt es nicht zu einem Auseinanderfallen von zivilrechtlichem und wirtschaftlichem Eigentum.

Die AfA-Berechtigung hängt danach maßgeblich davon ab, ob der Kläger auf das fremde Wirtschaftsgut eigene Aufwendungen im betrieblichen Interesse getätigt hat. Dies ist für die Anschaffungskosten des Erdgeschosses zu verneinen. Das Darlehen zur Finanzierung der Anschaffung des Gebäudes wurde allein von der Klägerin aufgenommen. Die Zahlungen zur Tilgung dieses Darlehens wurden von einem gemeinsamen Oder-Konto der Eheleute geleistet. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH werden Zahlungen von einem gemeinsamen Konto der Ehegatten jeweils für Rechnung desjenigen geleistet, der den Betrag schuldet, sofern keine besonderen Vereinbarungen getroffen wurden. Gleichgültig ist, aus wessen Mitteln das Guthaben auf dem Konto stammt. Der vorliegende Fall gibt keine Veranlassung, von dieser Rechtsprechung abzuweichen. Entgegen der Auffassung der Kläger ergibt sich auch aus dem BFH-Urteil keine andere Beurteilung, da Einkommensteuer und Schenkungsteuer unterschiedliche Besteuerungsgegenstände betreffen.

Danach handelt es sich bei den Zahlungen von dem gemeinsamen Oder-Konto der Kläger um Aufwendungen der Klägerin für die Anschaffung des in ihrem Eigentum stehenden Gebäudeteils. Die Zahlungen wurden für ihre Rechnung geleistet, da sie allein die Rückzahlung des Darlehens schuldete. Dass zwischen den Klägern eine davon abweichende Vereinbarung über die Kostentragung getroffen wurde, hat das FG in seinem nicht mit einer Verfahrensrüge angefochtenen Urteil nicht festgestellt. Gegen eine solche Vereinbarung spricht zudem, dass der Kläger den fremdfinanzierten Gebäudeteil von der Klägerin anmieten wollte. Es erscheint wirtschaftlich wenig sinnvoll, dass er sich zugleich gegenüber der Klägerin verpflichten wollte, deren Darlehensschuld zurückzuzahlen. Der Kläger hat somit keine eigenen Aufwendungen hinsichtlich der Anschaffung des von ihm betrieblich genutzten Gebäudeteils getragen, so dass er nicht zur Vornahme der AfA berechtigt ist.

Wie der Große Senat des BFH ausdrücklich entschieden hat, ist bei der Zurechnung von Zahlungen von einem Oder-Konto gleichgültig, aus wessen Mitteln das Guthaben auf dem Konto stammt. Deshalb ist es –entgegen der Auffassung der Kläger– unerheblich, dass es sich im vorliegenden Fall bei dem Oder-Konto um das Betriebskonto des Klägers handelte, über das seine betrieblichen Einnahmen und Ausgaben abgewickelt wurden. Entscheidend für den Betriebsausgabenabzug ist grundsätzlich nicht, ob Zahlungen von einem betrieblichen oder privaten Konto erfolgen, sondern ob sie i.S. des § 4 Abs. 4 EStG betrieblich veranlasst sind. Dies ist vorliegend nicht der Fall, da mit den Zahlungen vom Oder-Konto die private Darlehensschuld der Klägerin getilgt wurde.

Die auf die Praxisräume entfallenden abschreibungsfähigen Anschaffungskosten sind dem Kläger auch nicht nach den Grundsätzen der Drittaufwands-Rechtsprechung des BFH zuzurechnen. Drittaufwand liegt vor, wenn ein Dritter Kosten trägt, die durch die Einkunftserzielung des Steuerpflichtigen veranlasst sind. Entsprechend ist Drittaufwand bei Anschaffungs- und Herstellungskosten gegeben, wenn ein Dritter sie trägt und das angeschaffte Wirtschaftsgut vom Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften genutzt wird. Im vorliegenden Fall hat die Klägerin jedoch mit den Zahlungen vom Oder-Konto keine Schuld des Klägers, sondern ihre eigenen Verbindlichkeiten aus dem Darlehen zur Anschaffung des vom Kläger betrieblich genutzten Gebäudeteils getilgt. Da die Klägerin die Aufwendungen für eigene Rechnung tätigte, können dem Kläger die Anschaffungskosten auch nicht im Wege des abgekürzten Vertragswegs zugerechnet werden. Auch wenn die Klägerin beabsichtigt hat, dem Kläger die Räumlichkeiten zur betrieblichen Nutzung zu überlassen, wollte sie diesem durch den Abschluss des Darlehensvertrags und die Zahlungen auf den Darlehensvertrag weder Geld noch die Anschaffungskosten der Praxisräume ganz oder teilweise zuwenden. Dies zeigt sich bereits daran, dass die Klägerin prinzipiell bestrebt war, mittels einer Vermietung an den Kläger selbst Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen. Dass dies aufgrund der steuerlichen Nichtanerkennung des Mietvertrags misslang, liegt in der Risikosphäre der Kläger und kann die Zurechnung der Anschaffungskosten über die Rechtsfigur des Drittaufwands nicht rechtfertigen.

Nach diesen Grundsätzen können auch die vom Kläger geltend gemachten Schuldzinsen nicht als Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Auch diese wurden von dem gemeinschaftlichen Oder-Konto der Kläger gezahlt, so dass sie auf Rechnung der Klägerin als Darlehensschuldnerin geleistet wurden. Insoweit besteht kein Unterschied zu den Anschaffungs- oder Herstellungsaufwendungen. Der Kläger hat die Zinsaufwendungen danach nicht selbst getragen, so dass er sie bei der Ermittlung seiner Einkünfte aus selbständiger Arbeit nicht steuermindernd geltend machen kann. Die Schuldzinsen können aus den Gründen auch nicht als Drittaufwand beim Kläger berücksichtigt werden, da sie von der Klägerin als Darlehensnehmerin aufgewendet wurden.
Auch die im Streitjahr von dem Kläger an die Klägerin geleisteten Mietzahlungen sind nicht als –vorweggenommene– Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) steuerlich zu berücksichtigen. Da die Kläger an der steuerrechtlichen Anerkennung des Mietverhältnisses im Streitjahr nicht festgehalten haben, steht fest, dass die Mietzahlungen nicht dem steuerlich relevanten Bereich, sondern der privaten Sphäre (§ 12 EStG) zuzuordnen sind. Die steuerliche Anerkennung des Mietverhältnisses in späteren Jahren führt nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung zu keiner anderen Beurteilung.