Betriebsprüfung

Bindung an tatsächliche Verständigung

Eine während einer Betriebsprüfung getroffene "tatsächliche Verständigung" kann in zeitlicher Hinsicht nur dann über den Prüfungszeitraum hinaus bindend sein, wenn sie von allen Beteiligten in diesem Sinne verstanden worden ist oder werden musste (Bestätigung der Rechtsprechung).

Da es sich bei der Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes um einen verzichtbaren Mangel handelt, setzt die schlüssige Rüge, das FG habe rechtsfehlerhaft auf die Beziehung von Akten verzichtet, Erläuterungen dazu voraus, dass die unterlassene Aktenbeziehung nach § 295 ZPO gerügt worden ist oder aus welchen Gründen eine solche Rüge dem sachkundig Vertretenen nicht möglich war.

BFH Beschluss vom 06.12.2012 – I B 8/12 BFHNV 2013 S. 703

Begründung:

Die hiergegen erhobene Nichtzulassungsbeschwerde ist zurückzuweisen.

Das FG hat die zukunftsgerichtete Wirkung tatsächlicher Verständigungen bei sog. Dauersachverhalten im Grundsatz offen gelassen und –in concreto– jedenfalls an die Voraussetzungen gebunden, dass die Verständigung von allen Beteiligten in einem solchen (bindenden) Sinne verstanden worden ist oder verstanden werden musste. Da es zudem den vorliegenden Sachverhalt dahin gewürdigt hat, dass diese Voraussetzung bei den Vertretern der Finanzverwaltung nicht gegeben gewesen sei, hat es die beantragte Vernehmung des Zeugen X zu Recht abgelehnt, weil es die unter Beweis gestellte Tatsache –nämlich die Würdigung der tatsächlichen Verständigung durch die Vertreter der Klägerin– mangels Entscheidungserheblichkeit als wahr unterstellen konnte.

 

Anforderung von Unterlagen und Auskunftsverlangen während der Betriebsprüfung als Verwaltungsakt

Die schriftliche Aufforderung, im Rahmen einer Betriebsprüfung Unterlagen vorzulegen und Auskünfte zu erteilen, ist ein Verwaltungsakt.

Niedersächsisches Finanzgericht 6. Senat, Urteil vom 10.05.2012, 6 K 27/12

Begründung.
Ebenso wird z.B. auch die Aufforderung, im Rahmen einer Außenprüfung einen Zugriff auf bestimmte Daten zu ermöglichen, als Verwaltungsakt angesehen ).Allerdings hat der BFH  die während einer Außenprüfung vom Prüfer gegenüber dem Steuerpflichtigen erlassene schriftliche Aufforderung, bestimmte Fragen zu beantworten sowie genau bezeichnete Belege, Verträge und Konten vorzulegen, in der Regel nicht als Verwaltungsakt, sondern als eine nicht selbständig anfechtbare Vorbereitungshandlung angesehen, wenn sie ausschließlich der Ermittlung steuermindernder Umstände dient und deshalb nicht erzwingbar ist.

 

Außenprüfung wegen hoher Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit

Außenprüfung wegen hoher Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit

BFH Beschluss vom 23.2.2011, VIII B 63/10

Begründung:

Im Streitfall macht das FA zu Unrecht geltend, das FG sei in dem angefochtenen Urteil von der Rechtsprechung des BFH abgewichen, indem es im Ergebnis ein konkretes Aufklärungsbedürfnis als Voraussetzung der rechtmäßigen Anordnung einer Außenprüfung nach § 193 Abs. 2 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) fordere, während der BFH in diesem Zusammenhang ein abstraktes Aufklärungsbedürfnis habe ausreichen lassen.

Die so behauptete Divergenz des angefochtenen Urteils von der BFH-Rechtsprechung lässt sich nicht feststellen. Vielmehr hat das FG (in Bezug auf Kapitaleinkünfte) zunächst kein konkretes Aufklärungsbedürfnis gesehen, darüber hinaus auch ein abstraktes Aufklärungsbedürfnis geprüft, aber auch dieses verneint. Es hat hierzu ausgeführt, dass das Aufklärungsbedürfnis nicht allein aus dem Vorliegen außerordentlich hoher Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit abgeleitet werden könne, was nach der für das Streitjahr geltenden Rechtslage zutrifft.

Dass das FG im Übrigen keine Anhaltspunkte für unvollständige oder unrichtige Steuererklärungen gesehen.

 

Rechtmäßigkeit einer zweiten Anschlussprüfung bei Kleinbetrieb

Durch die Rechtsprechung ist geklärt, dass auch bei Kleinbetrieben Anschlussprüfungen zulässig sind.

Ob die Behörde bei Anordnung einer zweiten Anschlussprüfung im Einzelfall ihr Ermessen fehlerfrei ausgeübt hat, ist revisionsrechtlich nicht von grundsätzlicher Bedeutung.

Der Kläger verliert sein Recht zur Rüge mangelnder Aufklärung des behaupteten schikanösen Verhaltens des Finanzamts, wenn er in der mündlichen Verhandlung vor dem FG hierzu keinen Beweisantrag stellt und die unterlassene Sachaufklärung auch nicht rügt.

BFH Beschluss vom 09.11.2010 – VIII S 8/10 BFHNV 2011 S. 297

Begründung:

Durch die Rechtsprechung ist geklärt, dass auch bei Kleinbetrieben –wie im Falle des Klägers– Anschlussprüfungen zulässig sind. Weder die Abgabenordnung noch die Betriebsprüfungsordnung schließen dies aus, auch nicht hinsichtlich einer weiteren (zweiten) Anschlussprüfung. Ob die Finanzbehörde bei Anordnung einer zweiten Anschlussprüfung ihr Ermessen fehlerfrei ausgeübt hat, ist anhand aller Umstände des Einzelfalles zu prüfen und deshalb nicht im Allgemeininteresse klärungsfähig.

 

Verwertungsverbot

Im Besteuerungsverfahren besteht kein allgemeines gesetzliches Verwertungsverbot für Tatsachen, die unter Verletzung von Verfahrensvorschriften ermittelt wurden.

Im Steuerrecht besteht vielmehr nur ein verfahrensrechtliches Verwertungsverbot, auf das sich nur derjenige berufen kann, der die Prüfungsanordnung oder einzelne Prüfungsmaßnahmen  erfolgreich angefochten hat oder dessen Rechtswidrigkeit hat feststellen lassen.

Bei einer Prüfungsanordnung führt die örtliche Unzuständigkeit nicht zur Nichtigkeit, sondern nur zur Rechtswidrigkeit der Prüfungsanordnung.

BFH Beschluss vom 25.03.2009 – VIII B 210/08 (NV) BFHNV 2009 S. 1396

Zeitnahe Betriebsprüfung “im Jahrestakt” gegen den Willen des Unternehmens bedenklich

Die Selbstbindung der Finanzverwaltung durch Ihre Betriebsprüfungsordnung kann gegen den Gleichheitsgrundsatz Artikel 3 des Grundgesetz (GG) verstoßen.

FG Köln Beschluss vom 07.07.2009, 13 V 1232/09

Erläuterung:

Nach der Betriebsprüfungsordnung unterliegen sog. Großbetriebe der lückenlosen Anschlussprüfung. Jeder Prüfungszeitraum schließt an den vorherigen Prüfungszeitraum an, so dass im Ergebnis jeder Veranlagungszeitraum vom Betriebsprüfer des Finanzamts überprüft wird. In der Vergangenheit wurden im Rahmen einer Prüfung regelmäßig drei oder mehr Jahre überprüft, so dass die Unternehmen bisher nicht jedes Jahr die Betriebsprüfung im Unternehmen hatten.

Vor diesem Hintergrund hält der 13. Senat des Finanzgerichts Köln es grundsätzlich für bedenklich, ob die in Nordrhein-Westfalen eingeführte zeitnahe Betriebsprüfung von Großbetrieben, bei der vom Finanzamt jeweils nur ein Veranlagungszeitraum geprüft wird, gegen den Willen des Unternehmens ermessensfehlerfrei angeordnet werden könne. In seinem Beschluss vom 7.7.2009 (13 V 1232/09) externer Link, öffnet neues Browserfensterwies er darauf hin, dass die Verkürzung des Prüfungszeitraums für einen Großbetrieb nicht nur vorteilhaft sei. Dem Vorteil der größeren Zeitnähe stünden insbesondere die Nachteile sich jährlich wiederholender Prüfungen und eines erheblich höheren Aufwands für die einzelne Prüfung gegenüber. Durch die Anordnung von Betriebsprüfungen im Jahrestakt gegen den ausdrücklichen Willen des betroffenen Unternehmens könnten daher die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten werden.

Der Beschluss erging im Rahmen des vorläufigen Rechtsschutzes. Seine grundsätzlichen Bedenken konnte der Senat letztlich dahingestellt lassen, weil in dem zu entscheidenden Fall bereits aufgrund von Ermessensfehlern im Einzelfall Zweifel daran bestanden, ob die Verkürzung des Prüfungszeitraums rechtmäßig ist.

 

Ungeklärte Geldmittel bei Ehegatten in der Betriebsprüfung

Bei Mitbenutzung eines privaten Kontos des Ehegatten für betriebliche Zahlungen ist entscheidend, aus welchen Gründen dies geschieht. Ergibt sich, dass der Betriebsinhaber dafür die Veranlassung gibt, dass Betriebseinnahmen auf dem privaten Konto eingehen, liegt es in seinem Risiko- und Verantwortungsbereich die Herkunft dort eingehender Mittelzuflüsse zu erläutern. Diese Grundsätze gelten auch dann, wenn der Betriebsinhaber das private Konto seines Ehegatten “mitnutzt”.

BFH Urteil vom 28.01.2009 – X R 20/05 BFH NV 2009 S. 912 ff.

 Begründung:

Das Finanzgericht (FG)G hat eine eigene Schätzungsbefugnis. Ein ungeklärter Geldzuwachs im Privatvermögen oder eine ungeklärte Einlage in das Betriebsvermögen rechtfertigen unter weiteren Voraussetzungen auch bei einer formell ordnungsmäßigen Buchführung die Annahme, dass höhere Betriebseinnahmen erzielt und höhere Privatentnahmen getätigt als gebucht wurden.

Zeigt sich, dass höhere Einkünfte erzielt worden sind, ist die Buchführung sachlich unrichtig, so dass ein eigenständiger Schätzungsgrund und ein ausreichend sicherer Anhalt für die Höhe der Zuschätzung gegeben sind (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. für ungeklärte Zuflüsse auf Privatkonten, ungeklärte Einlagen in das Betriebsvermögen.

Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH führen Einzahlungen auf betriebliche Bankkonten aus dem Privatvermögen, die als Einlagen verbucht werden, zu einer verstärkten Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen, weil dieser durch die Mittelzuführung selbst eine Verbindung zwischen seinem Privat- und Betriebsvermögen herstellt.

 Verletzt der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten, bleibt die Mittelherkunft ungeklärt und kann das FA höhere Betriebseinnahmen nicht nachweisen, führt dies nicht zwangsläufig dazu, nach Beweislastgrundsätzen zu Lasten des FA zu entscheiden. Vielmehr wird im finanzgerichtlichen Verfahren dann, wenn der Sachverhalt nicht vollständig aufgeklärt werden kann, weil der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflicht verletzt hat, nach den Umständen des Einzelfalls die Sachaufklärungspflicht begrenzt und das Beweismaß für die vom FA nachzuweisenden steuerbegründenden Tatsachen gemindert. Das Finanzgericht kann den Sachverhalt dahin würdigen, dass unklare Einlagen auf nicht versteuerten Einnahmen beruhen, ohne dass es weiterer Verprobungsmethoden wie einer Geldverkehrsrechnung bedarf.

 Ungeklärte Mittelzuflüsse auf einem privaten Konto des Steuerpflichtigen widerlegen die sachliche Richtigkeit einer formell ordnungsgemäßen Buchführung hingegen noch nicht vollständig. Ein Steuerpflichtiger muss für seine privaten Sparkonten weder eine Buchführung einrichten noch einen Nämlichkeitsnachweis führen, weshalb nicht angenommen werden kann, dass alle Einzahlungen, für die kein Buch- oder Nämlichkeitsnachweis erbracht wird, aus einkommensteuerpflichtigen Einkunftsquellen stammen. 

 Kann die Herkunft bestimmten Vermögens eines Steuerpflichtigen nicht aufgeklärt werden, so ist, wenn die Buchführung des Steuerpflichtigen ordnungsmäßig ist, nach den Grundsätzen der objektiven Beweislast (Feststellungslast) darüber zu befinden, wer den Nachteil der Unaufklärbarkeit des Sachverhaltes zu tragen hat. Ein Geldzuwachs kann in der Regel dann den steuerpflichtigen Einkünften zugerechnet werden, wenn mit einer dem Einzelfall angepassten Vermögenszuwachs- oder Geldverkehrsrechnung ein ungeklärter Vermögenszuwachs oder Ausgabenüberschuss aufgedeckt wird, mithin feststeht, dass die auf einem Privatkonto eingezahlten Beträge nicht aus den sog. ungebundenen Entnahmen oder aus anderen versteuerten oder steuerfreien Einkunftsquellen stammen können.

 Von einem (gemischten) betrieblichen Konto im Sinne der vorstehenden Grundsätze statt von einem Privatkonto ist bei einem Steuerpflichtigen auszugehen, der ein nicht in der betrieblichen Buchführung erfasstes Konto nutzt, um neben privaten auch betriebliche Geschäftsvorfälle abzuwickeln. Er führt dann nicht nur eine Vermischung zwischen privatem und betrieblichem Bereich herbei, sondern verfügt als Kontoinhaber über die notwendigen Kenntnisse, die es ihm erlauben, Bewegungen auf diesem Konto erläutern zu können. Es ist dann sachgerecht, von ihm hinsichtlich des gemischtgenutzten Kontos eine verstärkte Mitwirkung zu verlangen.

Umgekehrt kann nicht jede Überweisung von Geldbeträgen eines solchen Kontos auf ein betriebliches Bankkonto dazu führen, dass nunmehr auch das private Bankkonto des Steuerpflichtigen als betriebliches Konto behandelt wird und deshalb verstärkte Darlegungspflichten des Betriebsinhabers bestehen.

 Entscheidend ist, aus welchen   Gründen   betriebliche Vorgänge im Einzelfall über ein privates Konto abgewickelt werden. Stellt sich heraus, dass hierfür nachvollziehbare Gründe existieren oder versehentliche Zahlungseingänge vorliegen, kann der Vorwurf entkräftet sein, der Betriebsinhaber vermische betriebliche und private Sphäre. Ergibt sich demgegenüber, dass der Betriebsinhaber dafür die Veranlassung gibt, dass Betriebseinnahmen auf dem privaten Konto eingehen, liegt es in seinem Risiko- und Verantwortungsbereich, die Herkunft dort eingehender Mittelzuflüsse zu erläutern.

 Diese Grundsätze gelten auch dann, wenn der Betriebsinhaber das private Konto seines Ehegatten "mitnutzt". Es ist anhand der Umstände des Einzelfalls vom FG zu würdigen, welche Gründe für die Kontenvermischung maßgeblich sind. Kann der Betriebsinhaber keine nachvollziehbaren und belegbaren Gründe für die Vermischung anführen, trifft ihn eine erhöhte Mitwirkungspflicht, ungeklärte Zahlungseingänge auch auf dem Konto des Ehegatten aufzuklären, weil dann Kontobewegungen beim Ehegatten in seine Risikosphäre fallen. Diese erhöhte Mitwirkungspflicht ist sowohl gegeben, wenn –wie im Streitfall– einzelne Zahlungseingänge des Betriebsinhabers auf dem Konto des Ehegatten anschließend als Betriebseinnahmen verbucht werden und sich daneben unaufklärbare Mittelzuflüsse finden, als auch in Fällen, in denen die ungeklärten Mittelzuflüsse auf dem Ehegattenkonto auf das betriebliche Konto überwiesen und als Einlagen verbucht werden.

 Hat der Betriebsinhaber-Ehegatte hingegen nachvollziehbare Gründe für die Kontomitbenutzung, trifft ihn die erhöhte Mitwirkungspflicht nicht und das FA hat die ungeklärten Mittelzuflüsse als solche des Kontoinhaber-Ehegatten zu behandeln. Ob und in welchem Umfang Mitwirkungspflichten des Betriebsinhabers zur Aufklärung der Herkunft von Geldmitteln auf dem Konto des Ehegatten im Einzelfall durch Zumutbarkeitserwägungen zu begrenzen sind, bedarf im Streitfall keiner weiteren Konkretisierung.

Entscheidung über Einspruch wegen Prüfungsanordnung bei Auftragsprüfung

Bei Beauftragung mit einer Außenprüfung (§ 195 Satz 2 AO) hat das beauftragte Finanzamt über den gegen die Prüfungsanordnung gerichteten Einspruch zu entscheiden, wenn auch die Prüfungsanordnung von ihm und nicht vom beauftragenden Finanzamt erlassen wurde.

BFH Urteil vom 18. November 2008 VIII R 16/07

Begründung:
Erlässt die beauftragende, zuständige Behörde die Prüfungsanordnung, ist sie der richtige Einspruchsadressat (§ 357 Abs. 2 Satz 1 AO) und gemäß § 367 Abs. 1 Satz 1 AO befugt und verpflichtet, über einen gegen die Prüfungsanordnung gerichteten Einspruch zu entscheiden.

Es sind keine gesetzessystematischen Gesichtspunkte von Gewicht erkennbar, die im Streitfall den Verbleib der Entscheidungsbefugnis bei der beauftragenden Behörde gebieten würden. Zwar trifft es zu, dass die Entscheidung darüber, ob geprüft werden soll und gegebenenfalls in welchem Umfang, nach der gesetzlichen Ausgangslage bei der beauftragenden Behörde liegt. Hat aber die beauftragte Finanzbehörde die Prüfungsanordnung einmal erlassen, kann sie auch die Rechtmäßigkeit der Anordnung im Einspruchsverfahren überprüfen. Unmittelbar einsichtig ist dies in Fällen, in denen Fehler der Prüfungsanordnung gerügt werden, die erst in der Sphäre des beauftragten Finanzamts auftreten, wie etwa eine Abweichung von der Beauftragung oder Mängel bei der Adressierung oder der Bekanntgabe. Das gebietet es nach Auffassung des Senats, die Befugnis zur Entscheidung über den Einspruch insgesamt bei der beauftragten Behörde anzusiedeln, weil eine Aufspaltung je nach der Art der Einspruchsbegründung nicht vorgesehen ist.

Aussetzungsantrag betreffend Prüfungsanordnung als Antrag auf Hinausschieben des Prüfungsbeginns

Der für die Ablaufhemmung gern. § 171 Abs. 4 AO 1977 maßgebliche Beginn der Außenprüfung erfordert eine qualifizierte Maßnahme der Verwaltung, die wegen ihres besonderen Gewichts für den Betroffenen keine Zweifel darüber lässt, dass sie zur Überprüfung des betreffenden Steuerfalles vorgenommen wird. Nicht hinreichend ist die bloße Übergabe der Prüfungsanordnung oder das Erscheinen des Prüfers am Prüfungsort.

Die Hemmung des Ablaufs der Festsetzungsfrist gem. § 171 Abs. 4 AO 1977 wegen eines Antrags des Steuerpflichtigen auf Hinausschieben des Prüfungsbeginns erfordert einen Antrag des Steuerpflichtigen, der erkennbar darauf abzielt, die Prüfung möge zu dem beabsichtigten Zeitpunkt unterbleiben und zu einem späteren Termin durchgeführt werden. Nicht ausreichend ist, dass der Steuerpflichtige ohne einen solchen Antrag gestellt zu haben, durch sein Verhalten Anlass zu einer Verschiebung der Außenprüfung gegeben hat.

Ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der Prüfungsanordnung steht einem Antrag auf Hinausschieben des Prüfungsbeginns auch dann gleich, wenn das Finanzamt den Prüfungsbeginn auf Grund des Aussetzungsantrags verschiebt, ohne dass eine formelle Entscheidung über den Aussetzungsantrag gefallen ist. Dies gilt jedenfalls in Fällen einer rechtmäßigen bzw. nicht angefochtenen oder anderweitig bestandskräftig gewordenen Prüfungsanordnung

Finanzgericht Köln, Urteil vom 17. April 2008 10 K 43/05 – rechtskräftig, EFG 2008 S. 594 ff.

Zulässigkeit von Außenprüfungen bei Steuerberatern

Auch gegen gesetzlich zur Verschwiegenheit verpflichtete und zur Verweigerung von Auskünften berechtigte Personen, wie Steuerberater und Wirtschaftsprüfer, kann eine Außenprüfung angeordnet werden.
Für eine vorbeugende Unterlassungsklage gegen die Finanzbehörde, sich bereits vor Beginn der Außenprüfung zu verpflichten, keine mandanten- bezogenen Kopien oder Kontrollmitteilungen anzufertigen, fehlt in aller Regel das erforderliche besondere Rechtsschutzbedürfnis.
Die Finanzbehörde muss im Einzelfall im Rahmen pflichtgemäßer Ermessensausübung über die Anfertigung von Kontrollmitteilungen entscheiden und den Steuerpflichtigen (Berufsträger) rechtzeitig von einer entsprechenden Absicht informieren. Den Steuerpflichtigen wird dadurch die Möglichkeit eröffnet, sich mit den gesetzlich eingeräumten Rechtsbehelfen im konkreten Fall gegen die Umsetzung zur Wehr zu setzen.

BFH, Urteil vom 08.04.2008, VIII R 61/06 BFH – PR 2008 S.365 f.