Ein überwiegend im Außendienst zur Gefahrgutkontrolle an den jeweiligen Schiffsanlegeplätzen tätiger Beamter der Wasserschutzpolizei verfügt in der Inspektion der Wasserschutzpolizei, die er arbeitstäglich aufsucht, um dort u.a. die Kontrollen vorzuplanen, nicht über eine regelmäßige Arbeitsstätte.
Allein der Umstand, dass sich im Hafengebiet mit der Inspektion der Wasserschutzpolizei eine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers befindet, reicht nicht aus, um das Hafengebiet als eine großräumige regelmäßige Arbeitsstätte anzusehen.
BFH Urteil vom 29.11.2016 – VIR 39/15
Sachverhalt:
Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Ehegatten, die für das Streitjahr (2011) zur Einkommensteuer zusammen veranlagt wurden. Der Kläger erzielte als Beamter der Wasserschutzpolizei Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.
Der Kläger war in den X-Häfen als Gefahrgutkontrolleur im See- und Landverkehr eingesetzt. Die Inspektion der Wasserschutzpolizei, die der Kläger arbeitstäglich von seiner Wohnung aus anfuhr, befand sich in den X-Häfen. Den überwiegenden Teil seiner Kontrolltätigkeit verrichtete der Kläger im Außendienst auf einem Fahrzeug. Der Außendienst betrug im Regelfall sechs bis sieben Stunden täglich. Der Kläger nahm die Gefahrgutkontrollen an den jeweiligen Schiffsliegeplätzen vor. Dort erledigte er auch verschiedene Verwaltungstätigkeiten, z.B. die Anordnung von Sicherheitsleistungen und Auslaufverboten, die Ausstellung von Bescheinigungen über Gefahrgutkontrollen, die Anordnung von Maßnahmen zur Gefahrbeseitigung, die Überwachung der Durchführung entsprechender Maßnahmen und die Erhebung von Verwarnungsgeldern. In der Inspektion der Wasserschutzpolizei plante der Kläger die anstehenden Gefahrgutkontrollen, bearbeitete umfangreiche Anzeigen und erfasste zur Schichtübergabe schriftlich die Kontrollergebnisse.
In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr machte der Kläger Aufwendungen für die Fahrten zwischen seiner Wohnung und der Inspektion der Wasserschutzpolizei nach Dienstreisegrundsätzen geltend (223 Tage x 26 km x 0,30 EUR/km = 1.739,40 EUR). Außerdem begehrte er für 223 Arbeitstage den Abzug von Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von 6 EUR pro Tag, insgesamt 1.388 EUR.
Begründung:
Die Entscheidung des FG, dass die Aufwendungen des Klägers für die Fahrten von seiner Wohnung zu der Inspektion der Wasserschutzpolizei in tatsächlicher Höhe sowie die geltend gemachten Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen sind, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.
Beruflich veranlasste Fahrtkosten sind Erwerbsaufwendungen und gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe des dafür tatsächlich entstandenen Aufwands als Werbungskosten zu berücksichtigen. Erwerbsaufwendungen sind grundsätzlich auch die Aufwendungen des Arbeitnehmers für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte. Allerdings sind die Aufwendungen dafür nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung nur begrenzt nach Maßgabe einer Entfernungspauschale als Werbungskosten zu berücksichtigen.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen sind nach § 9 Abs. 5 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 EStG grundsätzlich nicht als Werbungskosten abziehbar. Wird der Steuerpflichtige jedoch vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit entfernt beruflich tätig, so ist nach Satz 2 der Vorschrift für jeden Kalendertag, an dem der Steuerpflichtige wegen dieser vorübergehenden Tätigkeit von seiner Wohnung und seinem Tätigkeitsmittelpunkt über eine bestimmte Dauer abwesend ist, ein nach dieser Dauer gestaffelter Pauschbetrag abzuziehen.
Tätigkeitsmittelpunkt i.S. des § 9 Abs. 5 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG und (regelmäßige) Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist die dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nachhaltig, fortdauernd und immer wieder aufsucht. Das ist regelmäßig der Betrieb, Zweigbetrieb oder eine Betriebsstätte des Arbeitgebers.
Eine (regelmäßige) Arbeitsstätte ist allerdings nicht jeder beliebige Tätigkeitsort, sondern der Ort, an dem der Arbeitnehmer typischerweise seine Arbeitsleistung im Schwerpunkt zu erbringen hat. Insoweit ist entscheidend, wo sich der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit eines Arbeitnehmers befindet. Dort liegt die eine regelmäßige Arbeitsstätte, die ein Arbeitnehmer nur haben kann. Dieser Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit bestimmt sich nach den qualitativen Merkmalen der Arbeitsleistung, die der Arbeitnehmer an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat, sowie nach dem konkreten Gewicht dieser dort verrichteten Tätigkeit.
Nach ständiger Senatsrechtsprechung kommt auch ein größeres, räumlich geschlossenes Gebiet als regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG (und damit beim Verpflegungsmehraufwand als Tätigkeitsmittelpunkt i.S. des § 9 Abs. 5 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG) in Betracht, wenn es sich um ein zusammenhängendes Gelände des Arbeitgebers handelt, auf dem der Arbeitnehmer auf Dauer und mit einer gewissen Nachhaltigkeit tätig wird. Unter diesen Voraussetzungen kann z.B. auch ein Werksgelände eine großräumige (regelmäßige) Arbeitsstätte bzw. einen Tätigkeitsmittelpunkt darstellen.
Die Vorentscheidung entspricht diesen Rechtsgrundsätzen. Nach dem vom FG –für den Senat bindend (§ 118 Abs. 2 FGO)– festgestellten Sachverhalt befand sich der qualitative Schwerpunkt der vom Kläger ausgeübten Berufstätigkeit als Gefahrgutkontrolleur bei der Wasserschutzpolizei nicht in der Polizeiinspektion. Der Kläger war vielmehr schwerpunktmäßig an den jeweiligen Schiffsliegeplätzen tätig. Dort nahm er die Kontrollen der Schiffe vor und überwachte die Einhaltung der Gefahrguttransportbestimmungen. Die berufliche Tätigkeit des Klägers an den Schiffsliegeplätzen beinhaltete auch verschiedene Verwaltungstätigkeiten, die mit den Gefahrgutkontrollen zusammenhingen, wie z.B. die Erteilung von Durchsuchungsbescheinigungen, die Verhängung von Sanktionen bei festgestellten Verstößen, die Anordnung von Maßnahmen zur Beseitigung von Gefahren und die Überwachung der Durchführung entsprechender Maßnahmen zur Gefahrenabwehr. Demgegenüber beschränkte sich die in der Inspektion der Wasserschutzpolizei ausgeübte Berufstätigkeit des Klägers im Wesentlichen auf die Vorplanung der jeweiligen Kontrollen, Schichtübergaben und die Bearbeitung umfangreicher Anzeigen.
Das Einsatzgebiet des Klägers in den X-Häfen stellte –entgegen der Ansicht des FA– auch keine großräumige (regelmäßige) Arbeitsstätte dar. Denn bei den Hafengebieten handelte es sich nach den Feststellungen des FG nicht um eine dauerhafte, betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers des Klägers. Solches behauptet das FA auch selbst nicht. Der Umstand, dass sich im Hafengebiet mit der Inspektion der Wasserschutzpolizei eine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers befand, reicht –entgegen der Ansicht des FA– bei dieser Sachlage nicht aus, um das Hafengebiet selbst als eine großräumige regelmäßige Arbeitsstätte anzusehen.
Der Kläger begründete in der Wasserschutzpolizei-Inspektion auch nicht deshalb eine regelmäßige Arbeitsstätte, weil er diese betriebliche Einrichtung seines Arbeitgebers nachhaltig (arbeitstäglich) aufsuchte. Zwar war es dem Kläger im vorliegenden Fall möglich, sich auf die Wegekosten einzustellen und auf deren Minderung hinzuwirken. Dies vermag den Streitfall aber nicht aus dem Regeltypus einer “Auswärtstätigkeit” (Leistungsort außerhalb des Betriebs oder der Betriebsstätte des Arbeitgebers) herauszulösen. Die Vorhersehbarkeit wechselnder Tätigkeitsstätten und die Möglichkeit, Wegekosten zu mindern, sind keine Tatbestandsmerkmale der in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG geregelten Entfernungspauschale. Der Umstand, dass sich der Arbeitnehmer in unterschiedlicher Weise auf die immer gleichen Wege einstellen und so auf eine Minderung der Wegekosten etwa durch die Bildung von Fahrgemeinschaften, die Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel und gegebenenfalls sogar durch eine entsprechende Wohnsitznahme hinwirken kann, beschreibt lediglich generalisierend und typisierend den Regelfall, nach dem sich die Regelung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG als sachgerechte und folgerichtige Ausnahme vom objektiven Nettoprinzip erweist. Individuelle Zufälligkeiten und Besonderheiten in der tatsächlichen Ausgestaltung eines Arbeitsverhältnisses bleiben hierbei unberücksichtigt.
regelmäßige Arbeitsstätte
Regelmäßige Arbeitsstätte eines Polizeibeamten der Autobahnpolizei
Ein Polizeibeamter der Autobahnpolizei verfügt in dem Revierkommissariat, das er arbeitstäglich höchstens eine Stunde aufsucht, um dort insbesondere seinen Dienstwagen für den Streifeneinsatzdienst zu übernehmen, nicht über eine regelmäßige Arbeitsstätte.
Das aus verschiedenen Autobahnabschnitten bestehende Einsatzgebiet eines Polizeibeamten der Autobahnpolizei im Streifeneinsatzdienst stellt keine großräumige (regelmäßige) Arbeitsstätte dar.
BFH Urteil vom 19.10.2016 – VI R 32/15 BFHNV 2017 S. 281
Begründung:
Entgegen der Auffassung des FG sind die Aufwendungen des Klägers für die Fahrten von seiner Wohnung zum Revierkommissariat in X in tatsächlicher Höhe als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen. Der Kläger kann auch den Abzug der geltend gemachten Verpflegungsmehraufwendungen beanspruchen.
Beruflich veranlasste Fahrtkosten sind Erwerbsaufwendungen und gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe des dafür tatsächlich entstandenen Aufwands als Werbungskosten zu berücksichtigen. Erwerbsaufwendungen sind grundsätzlich auch die Aufwendungen des Arbeitnehmers für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte. Allerdings sind die Aufwendungen dafür nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung nur begrenzt nach Maßgabe einer Entfernungspauschale als Werbungskosten zu berücksichtigen.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen sind nach § 9 Abs. 5 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 EStG grundsätzlich nicht als Werbungskosten abziehbar. Wird der Steuerpflichtige jedoch vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit entfernt beruflich tätig, so ist nach Satz 2 der Vorschrift für jeden Kalendertag, an dem der Steuerpflichtige wegen dieser vorübergehenden Tätigkeit von seiner Wohnung und seinem Tätigkeitsmittelpunkt über eine bestimmte Dauer abwesend ist, ein nach dieser Dauer gestaffelter Pauschbetrag abzuziehen.
Tätigkeitsmittelpunkt i.S. des § 9 Abs. 5 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG und (regelmäßige) Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist die dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nachhaltig, fortdauernd und immer wieder aufsucht. Das ist regelmäßig der Betrieb, Zweigbetrieb oder eine Betriebsstätte des Arbeitgebers.
Eine (regelmäßige) Arbeitsstätte ist allerdings nicht jeder beliebige Tätigkeitsort, sondern der Ort, an dem der Arbeitnehmer typischerweise seine Arbeitsleistung im Schwerpunkt zu erbringen hat. Insoweit ist entscheidend, wo sich der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit eines Arbeitnehmers befindet. Dort liegt die eine regelmäßige Arbeitsstätte, die ein Arbeitnehmer nur haben kann. Dieser Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit bestimmt sich nach den qualitativen Merkmalen der Arbeitsleistung, die der Arbeitnehmer an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat, sowie nach dem konkreten Gewicht dieser dort verrichteten Tätigkeit.
Nach ständiger Senatsrechtsprechung kommt auch ein größeres, räumlich geschlossenes Gebiet als regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG (und damit beim Verpflegungsmehraufwand als Tätigkeitsmittelpunkt i.S. des § 9 Abs. 5 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG) in Betracht, wenn es sich um ein zusammenhängendes Gelände des Arbeitgebers handelt, auf dem der Arbeitnehmer auf Dauer und mit einer gewissen Nachhaltigkeit tätig wird. Unter diesen Voraussetzungen kann auch ein Werksgelände oder ein Waldgebiet eine großräumige (regelmäßige) Arbeitsstätte bzw. einen Tätigkeitsmittelpunkt darstellen.
Das Einsatzgebiet des Klägers auf den Bundesautobahnen A Y und A Z sowie auf der Bundesstraße B W stellte –entgegen der Ansicht des FG– auch keine großräumige (regelmäßige) Arbeitsstätte dar. Bei den Autobahnabschnitten und der Bundesstraße handelte es sich nicht um dauerhafte, betriebliche Einrichtungen des Arbeitgebers. An den vorgenannten Straßenabschnitten befand sich auch keine Einrichtung des Arbeitgebers, die nach ihren infrastrukturellen Gegebenheiten mit einem Betriebssitz oder einer sonstigen betrieblichen Einrichtung vergleichbar war. Das Revierkommissariat in X befand sich nach den tatsächlichen Feststellungen des FG nicht an den Bundesautobahnen A Y und A Z bzw. an der Bundesstraße B W, sondern war mit diesen Straßenabschnitten lediglich über öffentliche Verkehrswege verbunden.
Entgegen der Auffassung des FG kann allein der Umstand, dass ein Arbeitnehmer eine betriebliche Einrichtung seines Arbeitgebers nachhaltig (arbeitstäglich) aufsucht, dort keine regelmäßige Arbeitsstätte begründen. Der Einwand, auch in solchen Fällen sei es dem Arbeitnehmer möglich, sich auf die Wegekosten einzustellen und auf deren Minderung hinzuwirken, selbst wenn er dort ein Fahrzeug übernimmt und auf diesem auswärts tätig wird, trifft zwar in der Sache zu, vermag diese Fälle aber nicht aus dem Regeltypus einer “Auswärtstätigkeit” (Leistungsort außerhalb des Betriebs oder der Betriebsstätte des Arbeitgebers) herauszulösen. Im Übrigen weist der Senat nochmals darauf hin, dass die Vorhersehbarkeit wechselnder Tätigkeitsstätten und die “Möglichkeit”, Wegekosten zu mindern, nicht Tatbestandsmerkmale der in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG geregelten Entfernungspauschale sind. Der Umstand, dass sich der Arbeitnehmer in unterschiedlicher Weise auf die immer gleichen Wege einstellen und so auf eine Minderung der Wegekosten etwa durch die Bildung von Fahrgemeinschaften, die Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel und gegebenenfalls sogar durch eine entsprechende Wohnsitznahme hinwirken kann, beschreibt lediglich generalisierend und typisierend den Regelfall, nach dem sich die Regelung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG als sachgerechte und folgerichtige Ausnahme vom objektiven Nettoprinzip erweist. Individuelle Zufälligkeiten und Besonderheiten in der tatsächlichen Ausgestaltung eines Arbeitsverhältnisses bleiben hierbei unberücksichtigt.
Aus dem Urteil des Bundesverwaltungsgerichts (BVerwG) vom 26. Juni 2014 5 C 28.13 (BVerwGE 150, 108) ergibt sich keine abweichende rechtliche Beurteilung des Streitfalls. Das BVerwG hat in jenem Urteil entschieden, dass Fahndungsfahrten eines Polizeivollzugsbeamten bei der Autobahnpolizei keine Dienstreisen i.S. von § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Hessischen Reisekostengesetzes (HRKG) seien. Der Begriff der Dienstreise im reisekostenrechtlichen Sinne (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 HRKG) in der Auslegung, die das BVerwG in seinem Urteil in BVerwGE 150, 108 gefunden hat, entspricht damit nicht dem Regeltypus der ertragsteuerlichen “Auswärtstätigkeit” nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, für die ein Leistungsort außerhalb des Betriebs oder der Betriebsstätte des Arbeitgebers kennzeichnend ist. Mit der –im Streitfall allein maßgeblichen– steuerlichen Einordnung der Fahrtätigkeit von Polizeivollzugsbeamten hat sich das BVerwG in seinem Urteil in BVerwGE 150, 108 nicht befasst.
Ausbildungsdienststelle als regelmäßige Arbeitsstätte
Ist ein Auszubildender im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses, aus dem er Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt, der Ausbildungsdienststelle zugewiesen und sucht er diese fortdauernd auf, um dort seine für den Ausbildungszweck zentralen Tätigkeiten zu erbringen, so ist die Ausbildungsdienststelle regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 1 EStG in der bis Ende 2013 geltenden Fassung.
BFH Urteil vom 13.07.2016 – XI R 19/14 BFHNV 2017 S. 30 ff
Begründung.
Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Die Einkünfte und Bezüge des S haben den Jahresgrenzbetrag (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F.) in Höhe von 7.680 EUR überschritten.
Für ein Kind, das das 18., aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und sich in Ausbildung befindet, bestand im Streitzeitraum nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F. ein Anspruch auf Kindergeld nur, wenn das Kind Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind, von nicht mehr als –im Streitzeitraum– 7.680 EUR im Kalenderjahr hatte. Der Begriff der Einkünfte entspricht dem in § 2 Abs. 2 EStG gesetzlich definierten Begriff und ist je nach Einkunftsart als Gewinn oder als Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu verstehen. Erzielt das Kind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind daher von den Bruttoeinnahmen die Werbungskosten abzuziehen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 22. Oktober 2009 III R 101/07, BFH/NV 2010, 200; vom 27. Februar 2014 III R 60/13, BFHE 244, 421, BStBl II 2015, 27; vom 10. April 2014 III R 35/13, BFHE 245, 207, BStBl II 2014, 1011).
Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Aufwendungen, die objektiv durch die berufliche Tätigkeit veranlasst sind und die subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden.
Hierzu können auch Fahrtkosten gehören, die grundsätzlich in tatsächlicher Höhe zu berücksichtigen sind. Fahrtkosten sind jedoch nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG a.F. nur nach den Regeln über die Entfernungspauschale abzuziehen, soweit es sich um Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte handelt. In diesem Fall sind pro Entfernungskilometer zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte grundsätzlich 0,30 EUR anzusetzen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 9. Februar 2012 VI R 44/10, BFHE 236, 431, BStBl II 2013, 234, und vom 18. September 2012 VI R 65/11, BFH/NV 2013, 517).
Regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG a.F. ist (nur) der (ortsgebundene) Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers und damit der Ort, an dem der Arbeitnehmer seine aufgrund des Dienstverhältnisses geschuldete Leistung zu erbringen hat (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 9. Juni 2011 VI R 55/10, BFHE 234, 164, BStBl II 2012, 38). Dies ist im Regelfall der Betrieb oder eine Betriebsstätte des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, also fortdauernd und immer wieder aufsucht; entsprechend kann auch eine Ausbildungsstätte im Rahmen eines Dienstverhältnisses bei beruflichen Lehrgängen, Ausbildungsverhältnissen, Abordnungen oder Fortbildungsmaßnahmen den Charakter einer regelmäßigen Arbeitsstätte haben, wenn es sich um eine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers handelt und der Arbeitnehmer diese dauerhaft, d.h. über einen längeren Zeitraum, aufsucht (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 244, 421, BStBl II 2015, 27, Rz 12; in BFHE 245, 207, BStBl II 2014, 1011, Rz 12).
Nach diesen Maßgaben ist das FG zu Recht davon ausgegangen, dass das FA im betreffenden Zeitraum die regelmäßige Arbeitsstätte des S bildete und dass für die Fahrten des S zwischen Wohnung und dem FA die Entfernungspauschale anzusetzen ist.
Das FA ist eine Einrichtung des Dienstherrn, der S für die gesamte Dauer seiner Ausbildung vom 1. Oktober 2008 bis 30. September 2011 zugewiesen war und in der er fortdauernd und immer wieder seine durch den Ausbildungscharakter geprägte berufliche Leistung zu erbringen hatte; seine Ausbildung fand in einem herkömmlichen Ausbildungsverhältnis statt, in dessen Rahmen er Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielte. Anders als die Klägerin meint, kann ein Ausbildungsdienstverhältnis nicht allein deshalb als nicht dauerhaft angesehen werden, weil es üblicherweise auf zwei bis vier Jahre –im Streitfall auf drei Jahre– befristet ist (s. zu befristeten Arbeitsverhältnissen allgemein auch BFH-Urteil vom 6. November 2014 VI R 21/14, BFHE 247, 427, BStBl II 2015, 338; BFH-Beschluss vom 16. Dezember 2015 VI R 6/15, BFH/NV 2016, 399). Der erkennende Senat schließt sich insoweit der Rechtsprechung des III. Senats des BFH (vgl. Urteile in BFHE 244, 421, BStBl II 2015, 27, Rz 14; in BFHE 245, 207, BStBl II 2014, 1011, Rz 14) aus den dort genannten Gründen an.
Die Ausbildung im FA bildete auch den Kern des gesamten Ausbildungsdienstverhältnisses, weshalb sich das FA als der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit des S darstellte.
Das FG hat hierzu ausgeführt, dass S zwar im FA und in der FH tätig gewesen sei, der Schwerpunkt seiner Tätigkeit jedoch bei der Ausbildung im FA gelegen habe. Dies zeige sich bereits darin, dass er für die gesamte Dauer seiner Ausbildung dem FA zugewiesen gewesen sei, wogegen die theoretischen Abschnitte –im Wege der Abordnung– die Arbeit im FA unterbrochen hätten. Die Auffassung der Klägerin, S habe den Mittelpunkt seiner Tätigkeit in der häuslichen Umgebung gehabt, vermöge nicht zu überzeugen. Zwar sei das Selbststudium Bestandteil der Ausbildung, aber schon zeitlich betrachtet untergeordnet. Die Klägerin verkenne die tatsächliche Bedeutung der Arbeit des S im FA. Die Tätigkeit dort diene keinesfalls nur dazu, die Organisation und büromäßige Erledigungen kennen zu lernen; vielmehr würden auch dort theoretische Kenntnisse vermittelt und insbesondere auch praktisch angewandt und vertieft.
Diese tatsächliche Würdigung des FG ist möglich, verfahrensrechtlich einwandfrei zustande gekommen und verstößt nicht gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze. Sie ist deshalb für den BFH als Revisionsgericht bindend i.S. von § 118 Abs. 2 FGO, auch wenn sie nicht zwingend, sondern lediglich möglich ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 21. Oktober 2015 XI R 17/14, BFH/NV 2016, 190, Rz 23). Mit ihrem Vorbringen, die Ausbildung des S im FA stelle nicht den Kern des Ausbildungsdienstverhältnisses dar, setzt die Klägerin lediglich ihre eigene Würdigung an die Stelle der –wie dargelegt– vertretbaren Würdigung des FG.
Schließlich waren für die Kalendertage, die S im FA tätig war, keine Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen nach § 9 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG a.F. anzusetzen, da S dort –wie ausgeführt– seine regelmäßige Arbeitsstätte innehatte.
Nach der im Streitzeitraum geltenden Rechtslage konnten Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten nur Steuerpflichtige geltend machen, die vorübergehend von ihrer Wohnung und dem Mittelpunkt ihrer dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit entfernt beruflich tätig wurden (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG a.F. – Dienstreise) oder die bei ihrer individuellen beruflichen Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten tätig wurden (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 3 EStG a.F. – Einsatzwechseltätigkeit; vgl. hierzu BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 200, unter II.2.). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall, da es sich beim FA um die regelmäßige Arbeitsstätte des S handelte, nicht erfüllt.
Zentralklärwerk als regelmäßige Arbeitsstätte eines Mitarbeiters der Abwasserbetriebe
Regelmäßige Arbeitsstätte ist der Ort, an dem der Arbeitnehmer typischerweise seine Arbeitsleistung zu erbringen hat, wo sich der ortsgebundene Mittelpunkt seiner beruflichen Tätigkeit befindet.
Dieser Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit bestimmt sich nach den qualitativen Merkmalen einer wie auch immer gearteten Arbeitsleistung, die der Arbeitnehmer an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt sowie nach dem konkreten Gewicht der dort verrichteten Tätigkeit; der zeitliche Aspekt ist demgegenüber nachrangig.
Nach diesen Grundsätzen kann das Zentralklärwerk die regelmäßige Arbeitsstätte eines Arbeitnehmers der Abwasserbetriebe darstellen, auch wenn dieser für die Pumpenstationen und das Kanalnetz verantwortlich ist
und daher 6ir Wartungs- und Kontrollarbeiten zeitlich überwiegend im Außendienst tätig ist.
FG Köln, Urt. v. 16.12.2015 – 9 K 331/13, Rev. eingelegt, Az. BFH: VIR5/16
Ausbildungsschule im Lehramtsreferendariat als regelmäßige Arbeitsstätte
Die vom Arbeitgeber zugewiesene Ausbildungsschule eines Kehramtsreferendars stellt eine erste Arbeitsstätte dar.
FG Münster Urteil vom 20.04.2016, 7 K 2639/14 E
Sachverhalt:
Im Rahmen des Lehramtsreferendariats wies die Bezirksregierung A-Stadt die Klägerin mit Wirkung ab dem 01.05.2012 dem Zentrum für schulpraktische Lehrerausbildung A-Stadt (ZfsL A-Stadt) zu. Das ZfsL A-Stadt wiederum wies die Klägerin mit Schreiben vom 15.03.2012 im Auftrag der Bezirksregierung für den Zeitraum vom 01.05.2012 bis zum 31.10.2013 der Grundschule B in C-Stadt zur schulpraktischen Ausbildung zu. In der Zeit vom 01.05.2012 bis zum 31.12.2012 suchte die Klägerin an 101 Tagen die Grundschule in C-Stadt, die sich 54km von ihrer Wohnung entfernt befand, auf. Zudem nahm die Klägerin einmal in der Woche an den Ausbildungsseminaren in der Dienststelle des ZfsL in A-Stadt teil
In der am 27.06.2013 abgegebenen Steuererklärung machten die Kläger die Fahrten der Klägerin zur Grundschule zunächst als Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte geltend. Mit Schreiben vom 25.07.2013 beantragten die Kläger, noch bevor eine Veranlagung durchgeführt worden war, die Fahrten zur Ausbildungsschule abweichend von der Erklärung als Dienstreisen anzuerkennen.
Im Steuerbescheid vom 06.09.2013 berücksichtigte der Beklagte die Fahrten zur Ausbildungsschule nicht als Dienstreisen, sondern lediglich als Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte.
Begründung:
Eine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs eine ortsfeste, dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder (dauerhaft) aufsucht. Dies ist regelmäßig der Betrieb des Arbeitgebers oder ein. Auch eine Ausbildungsstätte im Rahmen eines Dienst- oder Ausbildungsverhältnisses kann den Charakter einer regelmäßigen Arbeitsstätte haben, wenn es sich um eine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers handelt und der Arbeitnehmer diese dauerhaft, d.h. über einen längeren Zeitraum aufsucht.
Nach diesen Grundsätzen ist die Klägerin nicht auswärts, sondern in einer dauerhaften betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers und damit in einer regelmäßigen Arbeitsstätte im Sinne des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG tätig gewesen. Denn die Klägerin hat die Grundschule B während ihres Ausbildungsverhältnisses im Rahmen des Referendariats für Lehramtsanwärter nicht nur gelegentlich, sondern wöchentlich an vier Tagen und deshalb mit einer gewissen Nachhaltigkeit aufgesucht.
Der Umstand, dass die Zuweisung durch die Bezirksregierung bzw. das ZfsL geändert werden konnte sowie die Tatsache, dass die Zuweisung auf die Dauer des Referendariats beschränkt waren, steht dem Vorliegen einer regelmäßigen Arbeitsstätte nicht entgegen.
Denn ein in einer dauerhaften, ortsfesten betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers beschäftigter Arbeitnehmer ist nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs nicht allein deshalb auswärts tätig, weil er eine Probezeit vereinbart hat, unbedingt versetzungsbereit oder befristet beschäftigt ist. Die Ausbildung in der Grundschule bildete auch den ortsgebundenen Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit der Klägerin.
Betriebssitz des Arbeitgebers eines Außendienstmitarbeiters ist regelmäßige Arbeitsstätte
Sucht ein Außendienstmonteur arbeitstäglich den Betriebssitz seines Arbeitgebers auf und fährt von dort aus mit einem Firmenfahrzeug die Einsatzorte an, stellt der Betriebssitz seine regelmäßige Arbeitsstätte dar mit der Folge, dass die Fahrtkosten nur in Höhe der Entfernungspauschale abzugsfähig sind.
Finanzgerichts Münster mit Urteil vom 17. Februar 2016, 11 K 3235/14 E
Sachverhalt:
Der Kläger ist als Außendienstmonteur beschäftigt. Im Streitjahr 2013 fuhr er arbeitstäglich zunächst mit seinem privaten Pkw zum Betrieb seines Arbeitgebers. Von dort aus steuerte er mit einem dienstlichen PKW die einzelnen Einsatzorte an und brachte das Fahrzeug erst kurz vor Feierabend wieder zum Betriebsgelände zurück. In der Einkommensteuererklärung machte der Kläger 0,30 EUR für jeden tatsächlich gefahrenen Kilometer als Werbungskosten geltend. Das Finanzamt erkannte lediglich die Entfernungspauschale in Höhe von 0,30 EUR pro Entfernungskilometer an.
Der Kläger trug zur Begründung seiner Klage vor, keine regelmäßige Arbeitsstätte zu haben. Insbesondere könne der Betriebssitz seines Arbeitgebers nicht als regelmäßige Arbeitsstätte angesehen werden, weil der Kläger nur einen geringen Teil seiner täglichen Arbeitszeit dort verbringe.
Begründung:
Die Klage blieb erfolglos. Der Senat erkannte einen Werbungskostenabzug –
ebenso wie das Finanzamt lediglich in Höhe der Entfernungspauschale an. Nach der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zur bis einschließlich 2013 geltenden Rechtslage könne ein Arbeitnehmer nur noch eine einzige regelmäßige Arbeitsstätte haben. Hierfür sei entscheidend, wo sich der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers befinde. Bei verschiedenen Tätigkeitsstätten sei maßgeblich, welches konkrete Gewicht den einzelnen Tätigkeiten zukomme. Beim Kläger liege dieser qualitative Mittelpunkt seiner Arbeitstätigkeit zwar nicht am Betriebssitz seines Arbeitgebers, sondern in den einzelnen Einsatzorten. Allerdings könne sich der Kläger genauso wie seine Arbeitskollegen, die Bürotätigkeiten am Betriebssitz errichten, auf die täglichen Fahrten zur Betriebsstätte einrichten und so seine Wegekosten minimieren. Insoweit sei die neuere Rechtsprechung für Fälle wie den Streitfall zu modifizieren. Der Senat hat die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen.
Regelmäßige Arbeitsstätte in der Probezeit oder bei befristeter Beschäftigung
Eine regelmäßige Arbeitsstätte kann sowohl in der Probezeit als auch bei einer befristeten Beschäftigung vorliegen.
BFH Urteil vom 7.5.2015, VI R 54/14
Begründung:
Das FG hat zu Recht entschieden, dass Aufwendungen des Klägers für Fahrten zwischen seiner Wohnung und seinem Arbeitsplatz nur im Rahmen der Entfernungspauschale als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt werden können und Mehraufwendungen für Verpflegung ebenfalls nicht einkünftemindernd anzusetzen sind.
Beruflich veranlasste Fahrtkosten sind Erwerbsaufwendungen und gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in Höhe des dafür tatsächlich entstandenen Aufwands als Werbungskosten zu berücksichtigen. Erwerbsaufwendungen in diesem Sinne sind auch die Kosten des Arbeitnehmers für seine Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte. Allerdings dürfen diese Kosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung nur nach Maßgabe einer Entfernungspauschale als Werbungskosten in Abzug gebracht werden.
Ist der Arbeitnehmer nicht an einer solchen dauerhaften betrieblichen Einrichtung tätig, liegt regelmäßig eine Auswärtstätigkeit vor, weil der Arbeitnehmer entweder vorübergehend von seiner Wohnung und dem ortsgebundenen Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit entfernt tätig wird oder weil er schon über keinen dauerhaft angelegten ortsgebundenen Bezugspunkt für seine berufliche Tätigkeit verfügt, sondern nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder auf einem Fahrzeug eingesetzt wird. Folge einer solchen Auswärtstätigkeit ist, dass die Kosten für beruflich veranlasste Fahrten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG uneingeschränkt zum Abzug zuzulassen sind. Denn ein Arbeitnehmer, der auswärts tätig ist, hat typischerweise nicht die Möglichkeit, seine Wegekosten gering zu halten.
Nach diesen Grundsätzen hat das FG zu Recht darauf erkannt, dass der Kläger im Streitjahr nicht auswärts, sondern am Betriebssitz –einer dauerhaften betrieblichen Einrichtung– seines Arbeitgebers und damit in einer regelmäßigen Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG tätig war. Denn der Kläger hat diese Einrichtung während seines Arbeitsverhältnisses nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder (dauerhaft) aufgesucht. Der Umstand, dass der Kläger seine Tätigkeit dort nur auf zwei Jahre befristet ausgeübt hat und zudem die ersten sechs Monate seines Beschäftigungsverhältnisses mit einer Probezeit belegt waren, steht der Dauerhaftigkeit der Zuordnung nach dem Betriebssitz des Arbeitgebers nicht entgegen. Denn ein in einer dauerhaften, ortsfesten betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers tätiger Arbeitnehmer ist nicht allein deshalb auswärts, also vorübergehend von seiner Wohnung und dem ortsgebundenen Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit entfernt tätig, weil er eine Probezeit vereinbart hat, unbedingt versetzungsbereit oder befristet beschäftigt ist.
Er sucht vielmehr auch in diesen Fällen die Tätigkeitsstätte nicht nur gelegentlich, sondern –wenn auch nur für die Dauer seines befristeten Beschäftigungsverhältnisses oder in der Probezeit– fortdauernd und immer wieder auf. Der Einwand des Klägers, in solchen Fällen fehle es an der für eine regelmäßige Arbeitsstätte erforderlichen “Planungssicherheit”, trifft zwar in der Sache zu, vermag sein Tun aber nicht aus dem Regeltypus einer “Innendiensttätigkeit” (Leistungsort im Betrieb oder einer Betriebsstätte des Arbeitgebers) herauszulösen.
Im Übrigen weist der Senat darauf hin, dass die Vorhersehbarkeit wechselnder Tätigkeitsstätten und die “Möglichkeit”, Wegekosten zu mindern, nicht Tatbestandsmerkmale der in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG geregelten Entfernungspauschale sind. Der Umstand, dass sich der Arbeitnehmer in unterschiedlicher Weise auf die immer gleichen Wege einstellen und so auf eine Minderung der Wegekosten etwa durch die Bildung von Fahrgemeinschaften, die Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel und gegebenenfalls sogar durch die entsprechende Wohnsitznahme hinwirken kann, beschreibt lediglich generalisierend und typisierend den Regelfall, nach der sich die Regelung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG als sachgerechte und folgerichtige Ausnahme vom objektiven Nettoprinzip erweist Individuelle Zufälligkeiten und Besonderheiten in der tatsächlichen Ausgestaltung eines Arbeitsverhältnisses –insbesondere dessen zeitliche Befristung– bleiben hierbei unberücksichtigt. Demnach sind die streitigen Wegekosten lediglich im Rahmen der Entfernungspauschale und Mehraufwendungen für Verpflegung gemäß § 9 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Sätze 1 und 2 EStG nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen.
Aus den Senatsentscheidungen des BFH ergibt sich nichts anderes. Zwar hat der Senat dort entschieden, dass ein Arbeitnehmer, der für ein oder zwei Jahre (wiederholt) befristet seiner Berufstätigkeit an einer anderen betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers nachgeht, und ein Beamter, der von seinem Arbeitgeber für drei Jahre an eine andere als seine bisherige Tätigkeitsstätte abgeordnet oder versetzt wird, an den neuen Tätigkeitsorten keine regelmäßigen Arbeitsstätten begründen. Für das Auffinden einer regelmäßigen Arbeitsstätte bei einem befristeten oder Probearbeitsverhältnis lassen sich hieraus jedoch keine Erkenntnisse gewinnen. Insbesondere rechtfertigen diese Entscheidungen den Schluss der Kläger nicht, dass bei (bis zu drei Jahren) befristeten Arbeitsverhältnissen oder in der Probezeit stets keine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG vorliege. Denn in den genannten Verfahren stand in Streit, ob der Arbeitnehmer lediglich –unter Beibehaltung seiner bisherigen regelmäßigen Arbeitsstätte– “vorübergehend” in einer anderen betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers tätig wurde oder von Anbeginn dauerhaft an den neuen Beschäftigungsort entsandt worden ist und dort eine (neue) regelmäßige Arbeitsstätte begründet hat. Ein solcher Sachverhalt liegt jedoch im Streitfall ersichtlich nicht vor.
Regelmäßige Arbeitsstätte eines Betriebsprüfers
Ein Betriebsprüfer hat eine regelmäßige Arbeitsstätte, wenn ihm ein Arbeitsplatz vom Arbeitgeber zugeordnet und dieser regelmäßig aufesucht wird.
FG Münster Urteil vom 12.06.2015, 4 K 3395/13 E
Begründung FG:
Der Beklagte hat die Fahrten des Klägers zum Finanzamt zutreffend nicht mit den tatsächlichen Kosten angesetzt und für die Zeiten, die der Kläger im Finanzamt verbracht hat, zutreffend keine Verpflegungsmehraufwendungen berücksichtigt. Insoweit steht dem Kläger kein höherer Werbungskostenabzug zu.
Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Hierzu gehören auch Aufwendungen eines Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Diese können jedoch nicht mit den tatsächlichen Kosten berücksichtigt werden. Vielmehr ist zur Abgeltung der Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die regelmäßige Arbeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte von 0,30 EUR anzusetzen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG in der für das Streitjahr gültigen Fassung- EStG a.F.).
Diese Ausnahme vom objektiven Nettoprinzip ist dadurch gerechtfertigt, dass sich der Arbeitnehmer bei einer auf Dauer und Nachhaltigkeit angelegten regelmäßigen Arbeitsstätte in unterschiedlicher Weise auf die immer gleichen Wege einstellen und so aufeine Minderung der Wegekosten hinwirken kann (etwa durch Bildung von Fahrgemeinschaften, Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel oder gegebenenfalls durch entsprechende Wohnsitznahme). Liegt dagegen keine auf Dauer und Nachhaltigkeit angelegte Arbeitsstätte vor, auf die sich der Arbeitnehmer einstellen kann, ist eine Beschränkung der abzugsfähigen Kosten sachlich nicht gerechtfertigt.
Als regelmäßige Arbeitsstätte im Sinne von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG a.F. ist jede ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers zu verstehen, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder aufsucht. Arbeitsstätte in diesem Sinne ist allerdings nicht jeder beliebige Tätigkeitsort, sondern der Ort, an dem der Arbeitnehmer typischerweise seine Arbeitsleistung im Schwerpunkt zu erbringen hat (BFH-Urteil vom 7.6.2002 VI R 53/01, BStBl II 2002, 878). Dies wird regelmäßig derBetrieb oder eine Betriebsstätte des Arbeitgebers sein (BFH-Urteil vom 9.6.2011 VI R 58/09, BStBl II 2012, 34).
Nach der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, der der Senat folgt, ist im Gegensatz zur früheren Rechtsprechung entscheidend, wo sich der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit eines Arbeitnehmers befindet. Dort liegt die eine regelmäßige Arbeitsstätte, die ein Arbeitnehmer nur haben kann. Dieser Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit bestimmt sich nach den qualitativen Merkmalen einer wie auch immer gearteten Arbeitsleistung, die der Arbeitnehmer an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat sowie nach dem konkreten Gewicht dieser dort verrichteten Tätigkeit. Angesichts dessen liegt die regelmäßige Arbeitsstätte am Betriebssitz des Arbeitgebers oder an einer sonstigen ortsfesten dauerhaften betrieblichen Einrichtung, welcher der Arbeitnehmer zugeordnet ist, wenn er diesen Ort nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder aufsucht und dort schwerpunktmäßig tätig wird. Dagegen genügt allein der Umstand, dass ein Arbeitnehmer den Betriebssitz oder sonstige Einrichtungen des Arbeitgebers mit einer gewissen Nachhaltigkeit aufsucht, für sich betrachtet nicht, um eine regelmäßige Arbeitsstätte zu begründen (BFH-Urteile vom 9.6.2011 VI R 58/09, BStBl II 2012, 34 und VI R 55/10, BStBl II 2012, 38).
Ob eine Einrichtung des Arbeitgebers als regelmäßige Arbeitsstätte anzusehen ist, ist stets nach den Gesamtumständen des Einzelfalles zu beurteilen. Wird ein Arbeitnehmer an verschiedenen Arbeitsstätten tätig, ist hierbei insbesondere zu berücksichtigen, welcher Tätigkeitsstätte der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugeordnet worden ist, welche Tätigkeit er an den verschiedenen Arbeitsstätten im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat und welches konkrete Gewicht diesen Tätigkeiten zukommt (BFH-Beschluss vom 15.1.2013 VI B 123/12, BFH/NV 2013, 585 m.w.N.). Der regelmäßigen Arbeitsstätte muss hinreichend zentrale Bedeutung gegenüber den weiteren Tätigkeitsorten zukommen (BFH-Urteile vom 19.1.2012 VI R 36/11, BStBl II 2012, 503 und VI R 32/11, BFH/NV 2012, 936). Sucht ein Arbeitnehmer mehrere Tätigkeitsorte regelmäßig auf, bei denen ein qualitativer Schwerpunkt nicht erkennbar ist, hat der Arbeitnehmer keine regelmäßige Arbeitsstätte (FG Düsseldorf, Urteil vom 19.11.2014 2 K 278/14 Kg, EFG 2015, 486 zu einer Polizeianwärterin mit verschiedenen Ausbildungsstätten).Diese Maßstäbe gelten grundsätzlich auch für die Frage, ob der Arbeitsplatz eines Betriebsprüfers im Finanzamt dessen regelmäßige Arbeitsstätte darstellt (so auch Niedersächsisches FG, Urteil vom 21.2.2012 13 K 210/11, DStRE 2013, 1356, NZB zurückgewiesen durch BFH-Beschluss vom 15.1.2013 VI B 123/12, BFH/NV 2013, 585; a. A. FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 17.6.2014 6 K 6241/12, EFG 2014, 2125, das ausdrücklich nicht auf den qualitativen Schwerpunkt abstellt).
Die Gesamtwürdigung der Umstände des Streitfalles führt dazu, dass der Arbeitsplatz des Klägers im Finanzamt A-Stadt seine regelmäßige Arbeitsstätte darstellt.
Der Kläger wurde von seinem Dienstherrn dem Finanzamt A-Stadt zugeordnet. Er hatte dort einen vollständig eingerichteten Arbeitsplatz, den er nachhaltig aufgesucht hat. Nach seinen eigenen Angaben in der Einkommensteuererklärung und seinen eingereichten Aufstellungen hat er das Finanzamt A-Stadt im Streitjahr 2012 an 185 Tagen aufgesucht und hier rund zwei Drittel seiner gesamten Arbeitszeit des Jahres verbracht. Gegenüber den anderen Tätigkeitsorten des Klägers kommt dem Arbeitsplatz imFinanzamt eine zentrale Bedeutung zu. Die zu prüfenden Betriebe bzw. Steuerberaterbüros hat der Kläger im Regelfall nach der von ihm selbst erstellten Aufstellung immer nur an einer überschaubaren Anzahl von Tagen aufgesucht, so dass keine dieserTätigkeitsstätten als regelmäßige Arbeitsstätte in Betracht kommt. Demgegenüberwurde der Kläger an seinem Arbeitsplatz im Finanzamt A-Stadt an 185 Tagen tätig.Diese herausragende Stellung der Tätigkeitsstätte führt zu dem Ergebnis, dass derKläger nicht während des ganzen Jahres einer Einsatzwechseltätigkeit nachgegangen ist, sondern eine regelmäßige Arbeitsstätte hatte und im Rahmen der Außenprüfungstätigkeit einzelne Dienstreisen unternommen hat.
Der Streitfall ist anders gelagert als solche Fälle, in denen ein Arbeitnehmer verschiedene Tätigkeitsorte regelmäßig aufsucht, von denen bei keiner ein Schwerpunkt erkennbar ist. Vielmehr konnte sich der Kläger dauerhaft darauf einstellen, das Finanzamt A-Stadt regelmäßig aufzusuchen und hatte die Möglichkeit, durch Wohnsitzwahl,Bildung von Fahrgemeinschaften oder die Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel seine Wegekosten zu minimieren.
Unabhängig hiervon wäre auch der qualitative Schwerpunkt der Tätigkeit des Klägers im Streitjahr 2012 im Finanzamt A-Stadt anzusiedeln. Die Frage, welches konkrete Gewicht einer Tätigkeit zukommt, ist – entgegen der Auffassung des Klägers – nicht aus Sicht des betroffenen Steuerbürgers, der gegebenenfalls Grundrechtseingriffe hinzunehmen hat, zu beurteilen. Für die Beurteilung des Schwerpunkts der Tätigkeit ist vielmehr das Verhältnis zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber (bzw. im Fall eines Beamten das Verhältnis zu seinem Dienstherrn) ausschlaggebend. Im Verhältnis zum Dienstherrn hatte der Kläger die Betriebsprüfungen nicht nur am Geschäftssitz des Steuerpflichtigen (Regelfall, vgl. § 200 Abs. 2 der Abgabenordnung, AO) durchzuführen. Vielmehr gehört zu den Tätigkeiten eines Außenprüfers auch eine intensive Vorbereitung der Prüfung, um festzustellen, ob ein Betrieb überhaupt prüfungswürdig ist und Prüfungsschwerpunkte festzulegen. Daneben hat der Kläger gegenüber seinem Dienstherrn auch die Pflicht, einen Prüfungsbericht abzufassen, in dem seine Prüfungsergebnisse zusammengefasst werden. Diese vor- und nachbereitenden Tätigkeiten sind nicht als qualitativ unbedeutende Hilfstätigkeiten anzusehen. Hierbei handelt es sich auch nicht lediglich um Besuche zu Kontrollzwecken, die eine regelmäßige Arbeitsstätte ausschließen (BFH-Urteil vom 9.6.2011 VI R 58/09, BStBl II 2012, 34). Insoweit unterscheidet sich der Streitfall auch vom Urteilsfall des Niedersächsischen FG (Urteil vom 21.2.2012 13 K 210/11, DStRE 2013, 1356), in dem eine Großbetriebsprüferin ihrenArbeitsplatz im Finanzamt lediglich in geringem Umfang zur Durchführung von Verwaltungstätigkeiten aufgesucht hat, während sie ansonsten im Außendienst oder von ihrem genehmigten Heimarbeitsplatz aus tätig wurde.
Im Streitfall ist schließlich auch zu berücksichtigen, dass der Kläger einen nicht unerheblichen Teil seiner Prüfungen insgesamt an Amtsstelle durchgeführt hat und insoweit gar nicht im Außendienst tätig geworden ist. Diese Vorgehensweise ist gesetzlich vorgesehen (§ 200 Abs. 2 Satz 1 AO) und wird typischerweise dann vorgenommen, wenn geeignete Geschäftsräume im Betrieb des Steuerpflichtigen nicht (mehr) vorhanden sind. Dass es sich hierbei nicht lediglich um seltene Ausnahmefälle handelt, zeigt sich am Umfang der im Innendienst durchgeführten Prüfungen. Nach der zwischen den Beteiligten unstreitigen Stundenaufstellung hat der Kläger an reiner Prüfungstätigkeit 471 Stunden im Außendienst und 284 Stunden im Innendienst verbracht. Der Innendienst macht damit ca. 37,5 % der gesamten reinen Prüfungszeit aus.
Aus denselben Gründen ist auch der Abzug von Verpflegungsmehraufwendungen ausgeschlossen, da diese eine Abwesenheit sowohl von der Wohnung als auch von derregelmäßigen Arbeitsstätte voraussetzen. (§ 9 Abs. 3 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG).
Regelmäßige Arbeitsstätte in der Probezeit und bei befristeter Beschäftigung
Der in einer dauerhaften, ortsfesten betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers beschäftigte Arbeitnehmer ist nicht allein deshalb auswärts tätig, weil er eine Probezeit vereinbart hat, unbedingt versetzungsbereit oder befristet beschäftigt ist.
BFH Urteil vom 6.11.2014, VI R 21/14
Begründung:
Mit Urteil vom 6. November 2014 hat der VI. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) – zum bis einschließlich Veranlagungszeitraum 2013 geltenden steuerlichen Reisekostenrecht – entschieden, dass ein Arbeitnehmer nicht allein deshalb ohne regelmäßige Arbeitsstätte tätig ist, weil er eine Probezeit vereinbart hat, unbedingt versetzungsbereit oder befristet beschäftigt ist und deshalb für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nicht die tatsächlichen Kosten, sondern nur die Entfernungspauschale geltend machen kann.
Der Kläger war im Streitjahr 2011 am Betriebssitz seines Arbeitgebers nichtselbständig tätig. Sein Arbeitsverhältnis war auf ein Jahr befristet. Die Probezeit betrug sechs Monate. In seiner Steuererklärung für das Streitjahr machte der Kläger seine tatsächlichen Fahrtkosten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte erfolglos als Werbungskosten geltend. Bei einem Probearbeitsverhältnis, das zudem auf ein Jahr befristet gewesen sei, sei der Arbeitnehmer der betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers nicht dauerhaft zugeordnet. Er verfüge deshalb über keine regelmäßige Arbeitsstätte. Fahrkosten seien nicht lediglich im Rahmen der Entfernungspauschale, sondern wie bei einer Auswärtstätigkeit nach Dienstreisegrundsätzen zu berücksichtigen. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg.
Der BFH bestätigte die Entscheidung des Finanzgerichts. Der Kläger war im Streitjahr am Betriebssitz seines Arbeitgebers und damit in einer regelmäßigen Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) dauerhaft tätig. Denn er hat diese Einrichtung während seines Arbeitsverhältnisses nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder (dauerhaft) aufgesucht. Der Umstand, dass der Kläger seine Tätigkeit dort nur auf ein Jahr befristet ausgeübt hat und zudem die ersten sechs Monate seines Beschäftigungsverhältnisses mit einer Probezeit belegt waren, steht der Dauerhaftigkeit der Zuordnung nach dem Betriebssitz des Arbeitgebers nicht entgegen. Auch in diesen Fällen sucht er die Tätigkeitsstätte nicht nur gelegentlich, sondern – wenn auch nur für die Dauer seines befristeten Beschäftigungsverhältnisses oder in der Probezeit
Mit Wirkung zum 1. Januar 2014 hat der Gesetzgeber diese von den Finanzbehörden seit jeher vertretene Rechtsauffassung in § 9 Abs. 4 Satz 3 EStG gesetzlich festgeschrieben.
Fahrten eines als Diensthundeführer tätigen Polizeibeamten zu seiner Dienststelle
Für die Bestimmung der regelmäßigen Arbeitsstätte kommt es unter Berücksichtigung des objektiven Nettoprinzips allein darauf an, ob der Kläger ständig denselben Betriebsort aufsucht und sich so auf die Fahrtkosten einwirken kann.
Niedersächsisches Finanzgericht 10. Senat, Urteil vom 22.05.2014, 10 K 109/13
Begründung:
Nach diesen Grundsätzen geht der Senat nach Würdigung aller Umstände davon aus, dass die Dienststelle in A die regelmäßige Arbeitsstätte des Klägers ist. Der Kläger ist dieser Dienststelle dienstrechtlich von seinem Dienstherrn zugeordnet worden. Er fährt diese Dienststelle nahezu arbeitstäglich, jedenfalls ganz überwiegend und regelmäßig an. Er erhält hier prinzipiell seine Einsatzbefehle, belädt seinen Dienstwagen und zieht hier seine Dienstkleidung an. In dieser Dienststelle steht ihm für Schreibarbeiten, die nach eigener Auskunft selten anfallen, ein Schreibtisch zur Verfügung. Die Dienststelle in A ist zudem für die unmittelbare Dienst- und Fachaufsicht zuständig, so dass hier der zentrale Ort, die täglich aufzusuchende Dienststelle des Arbeitgebers ist.
Soweit der Kläger meint, dass er seine Tätigkeit im Wesentlichen außerhalb der Dienststelle ausübe, verkennt der Senat nicht, dass der zeitliche Tätigkeitsschwerpunkt des Klägers außerhalb der Dienststelle liegt. Soweit man die Dienstfahrten und Einsätze mit dem Diensthund als qualitativen Schwerpunkt der Arbeit ansieht, liegt dieser zwar ebenfalls nicht in der Dienststelle. Dies ist nach Auffassung des Senats indes nicht entscheidend.