Keine Betriebsaufgabe schon durch Stellung des Insolvenzantrags

Der Eigenantrag des Schuldners auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist auch dann, wenn er vom Insolvenzgericht dem FA mitgeteilt wird, in der Regel nicht als Betriebsaufgabeerklärung anzusehen.

Eine Betriebsaufgabeerklärung muss eindeutig sein.

BFH Beschluss vom 01.10.2005 – X B 71/15 BFH/NV 2016, 34

Der Kläger wurde Alleineigentümer eines Grundstücks was einer GmbH vermietet wurde.. Zu den Beteiligungsverhältnissen an der GmbH I hat das FG keine Feststellungen getroffen; die Beteiligten gehen aber übereinstimmend davon aus, dass jedenfalls seit dem 1. Januar 2004 die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung erfüllt waren. Am 1. Juli 2006 wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen der GmbH I eröffnet. Noch am selben Tage schloss der Kläger mit einer GmbH II einen Vertrag, nach dem er das Grundstück fortan dieser Gesellschaft zur Nutzung überließ. Ein laufendes Entgelt für die Nutzungsüberlassung wurde nicht vereinbart. Die GmbH II verpflichtete sich aber, das Objekt in bestmöglichem Zustand zu erhalten; alle anfallenden Arbeiten und Nebenkosten sollten zu ihren Lasten gehen. Der Kläger war Geschäftsführer der GmbH II; zu den Beteiligungsverhältnissen hat das FG keine Feststellungen getroffen. Der Kläger hat in seiner Beschwerdebegründung erklärt, an der GmbH II nicht beteiligt gewesen zu sein.

Am 4. oder 7. August 2008 stellte das FA einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Klägers. Das Insolvenzgericht leitete diesen Antrag gemäß § 14 Abs. 2 der Insolvenzordnung (InsO) dem Kläger zu.

Mit Bescheid vom 10. Januar 2011, der an den Insolvenzverwalter gerichtet war, stellte das FA aufgrund einer am 15. September 2010 eingereichten, vom Kläger persönlich unterschriebenen Gewinnfeststellungserklärung aus den beiden genannten Veräußerungsvorgängen einen laufenden Gewinn des Klägers aus Gewerbebetrieb in Höhe von 78.918 EUR fest.

Begründung:

Die Beschwerde ist unbegründet. Der Kläger formuliert die Rechtsfrage, ob der Eigenantrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens in Verbindung mit der tatsächlichen Eröffnung des Verfahrens und der Information des FA über diese Sachverhalte der Abgabe einer Betriebsaufgabeerklärung entspreche. Diese Frage ist zu verneinen.

Die allgemeinen Voraussetzungen für die Annahme einer Betriebsaufgabe, insbesondere die Anforderungen an eine Aufgabeerklärung, sind in der höchstrichterlichen Rechtsprechung geklärt. Danach muss eine Aufgabeerklärung „eindeutig” sein.

Unter Zugrundelegung dieser –nicht umstrittenen und daher nicht klärungsbedürftigen– Grundsätze hat das FG zu Recht entschieden, dass der Eigenantrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens im Streitfall nicht als eindeutige Betriebsaufgabeerklärung anzusehen ist.

Insoweit ist entscheidend, dass ein Insolvenzverfahren nach der Konzeption der InsO nicht etwa stets zur Zerschlagung eines Betriebs führen muss, sondern ebenso dessen Erhaltung zum Ergebnis haben kann. Dies kommt bereits in § 1 Satz 1 InsO zum Ausdruck „Regelung insbesondere zum Erhalt des Unternehmens”), ferner in § 122 InsO (Möglichkeit von Betriebsänderungen), vor allem aber in den umfangreichen Regelungen über den Insolvenzplan (§§ 217 ff. InsO). Dieser kann ausdrücklich vorsehen, dass der Schuldner sein Unternehmen fortführt (vgl. §§ 229, 230 InsO).

Die vom Kläger angeführte steht dem nicht entgegen. Das Urteil des IV. Senats betrifft bereits nicht die vorliegend in Rede stehende Eröffnung eines Insolvenzverfahrens; im Übrigen ist dort eine Betriebsaufgabe verneint worden. Das FG Münster hat zwar angenommen, dass der dortige Betrieb im Jahr der Eröffnung des Konkursverfahrens aufgegeben worden sei, sich dafür aber nicht auf die Stellung des Konkursantrags oder den Beschluss über die Verfahrenseröffnung gestützt, sondern auf die tatsächlichen Umstände des dortigen Streitfalls, in dem noch im selben Jahr die betriebliche Tätigkeit eingestellt worden war und sämtliche beweglichen und unbeweglichen sicherungsübereigneten Inventargegenstände an die Gläubiger herausgegeben worden waren. Damit war eine Betriebsfortführung objektiv nicht mehr möglich.

Demgegenüber war vorliegend eine Fortsetzung der Tätigkeit im Zeitpunkt der Stellung des Insolvenzantrags –wie das FG richtig gesehen hat– weder aus Rechtsgründen nach den angeführten Vorschriften der InsO ausgeschlossen noch liegen Anhaltspunkte dafür vor, dass tatsächliche, durch den Insolvenzantrag entstandene Gründe einer Fortsetzung der Tätigkeit entgegenstanden. Vielmehr ist die Nutzungsüberlassung des Grundstücks an die GmbH II ungeachtet der Eröffnung des Insolvenzverfahrens zunächst –bis zu der erst im Streitjahr durchgeführten Zwangsversteigerung, die ohnehin nicht auf dem Insolvenzantrag des Klägers beruhte, sondern unabhängig davon und bereits zu einem früheren Zeitpunkt eingeleitet worden war– unverändert fortgesetzt worden, wie es auch der Regelung des § 108 Abs. 1 Satz 1 InsO entspricht. Unterstellt man die Richtigkeit der Auffassung des FG, wonach der Kläger aufgrund dieser Nutzungsüberlassung seit 2006 Inhaber eines Verpachtungsbetriebs gewesen sei, hätte sich an dieser betrieblichen Tätigkeit allein durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens nichts geändert. Der Umstand, dass das Verwaltungs- und Verfügungsrecht auf den Insolvenzverwalter übergegangen ist (§ 80 Abs. 1 InsO), ändert nichts daran, dass eine betriebliche Tätigkeit einkommensteuerrechtlich weiterhin dem Schuldner zuzurechnen ist.

Entschädigung für die vorzeitige Beendigung eines Grundstückspachtvertrages

Wird ein mehrjähriger Pachtvertrag nach einem Streit über die Berechtigung der vorzeitigen außerordentlichen Kündigung des Pächters durch gerichtlichen Vergleich vorzeitig beendet und erhält der Verpächter eine Zahlung, die sich an der Höhe der bei regulärer Vertragserfüllung zu zahlenden Pachten, d.h. seinem Erfüllungsanspruch, orientiert, kann es sich um eine Entschädigung handeln, wenn er dem Vergleich unter wirtschaftlichem Druck zugestimmt hat.

BFH Urteil vom 16.09.2015 – III R 22/14 BFH/NV 2016, 26

Sachverhalt:

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) erzielte als Baubetreuer Einkünfte aus Gewerbebetrieb, die er durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt. Im August 2006 erwarb er aus einer Zwangsversteigerung ein bebautes Grundstück. In dem Gebäude befand sich eine durch Vertrag vom 16. Oktober 1998/12. Januar 1999 verpachtete Diskothek, so dass der Kläger mit Eigentumserwerb Verpächter wurde.

Die Pächterin hatte einen Unterpachtvertrag geschlossen, den sie wegen Verzugs des Unterpächters zum 30. April 2007 fristlos kündigte. Die Pächterin kündigte außerdem den Pachtvertrag mit dem Kläger fristlos am 29. Juni 2007, da das Landratsamt eine Gaststättenerlaubnis für einen neuen Betreiber an Auflagen geknüpft hatte, und stellte die Pachtzahlungen zum 1. Juli 2007 ein. Da der Kläger den Erwerb des Grundstücks vollständig fremdfinanziert hatte, geriet er aufgrund der fehlenden Pachteinnahmen in große wirtschaftliche Schwierigkeiten und konnte seinen Kredit nicht mehr vollständig bedienen.

Die vom Kläger gegen die Pächterin erhobene Klage wurde vor dem Oberlandesgericht am 22. Januar 2009 durch folgenden Vergleich beendet:

Begründung:

Die Revision des FA ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat zutreffend entschieden, dass ein Teilbetrag von 63.382,33 EUR der vom Kläger aufgrund des gerichtlichen Vergleichs vereinnahmten Zahlung auf eine steuerlich begünstigte Entschädigung entfällt.

Auf die im Veranlagungszeitraum bezogenen außerordentlichen Einkünfte ist die Einkommensteuer nach einem ermäßigten Steuersatz zu berechnen (§ 34 Abs. 1 EStG, sog. Fünftelregelung). Zu den außerordentlichen Einkünften gehören gemäß § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG Entschädigungen i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG.

Nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG sind Entschädigungen Leistungen, die „als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen” gewährt werden. Zahlungen, die nicht an die Stelle weggefallener Einnahmen treten, sondern bürgerlich-rechtlich Erfüllungsleistungen eines Schuldverhältnisses sind, gehören nicht zu den Entschädigungen. Um eine Entschädigung handelt es sich nur dann, wenn die bisherige Grundlage für den Erfüllungsanspruch weggefallen ist und der an die Stelle der bisherigen Einnahmen getretene Ersatzanspruch auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruht. Es reicht daher nicht aus, wenn die bisherige vertragliche Basis bestehen geblieben ist und sich nur Zahlungsmodalitäten geändert haben oder die Vertragsparteien den Vertrag zwar einvernehmlich beenden, aber sich noch zu Zahlungen verpflichten, die bürgerlich-rechtlich Erfüllungsleistungen aus dem beendeten Rechtsverhältnis darstellen. Erforderlich ist vielmehr, dass der Steuerpflichtige durch den Wegfall von Einnahmen einen Schaden erleidet, der durch die Zahlung unmittelbar ausgeglichen werden soll, betreffend Entschädigung des Vermieters für die vorzeitige Aufhebung eines Mietvertrags.

Das FG hat danach zu Recht entschieden, dass der aufgrund des gerichtlichen Vergleichs vom 22. Januar 2009 vom Kläger vereinnahmte (Teil-)Betrag von 63.382,33 EUR keine Erfüllungsleistung aus dem ursprünglichen Pachtvertrag vom 16. Oktober 1998/12. Januar 1999 war. Der Kläger und die Pächterin hatten sich auf eine Beendigung des bis zum 31. März 2010 vereinbarten Pachtverhältnisses geeinigt. Der Zahlungsanspruch beruhte mithin nicht mehr auf dem ursprünglichen Pachtvertrag sondern auf dem gerichtlichen Vergleich vom 22. Januar 2009 als neuer Rechtsgrundlage, und galt in Höhe von 63.382,33 EUR nicht die bis zum Vergleich aufgelaufenen Pachtforderungen des Klägers ab. Insoweit ist unschädlich, dass sich der Vergleichsbetrag an der Höhe der bei regulärer Vertragserfüllung zu zahlenden Pachten, d.h. dem Erfüllungsanspruch des Klägers, orientierte, denn es handelte sich nicht um eine Weiterzahlung des Pachtzinses. Infolge der vorzeitigen Beendigung des Pachtvertrags entfielen vielmehr künftige Einnahmen des Klägers, und die Zahlung diente dem Ausgleich dieses Schadens.

Eine Entschädigung i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG setzt weiter voraus, dass der Steuerpflichtige unter rechtlichem, wirtschaftlichem oder tatsächlichem Druck stand, wenn der Ausfall der Einnahmen –wie hier durch den gerichtlichen Vergleich– von ihm selbst oder mit seiner Zustimmung herbeigeführt worden ist. Denn die Steuerermäßigung nach § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG ist nur gerechtfertigt, wenn der Steuerpflichtige sich aufgrund einer Zwangssituation dem zusammengeballten Zufluss der Einnahmen nicht entziehen kann.

Eine derartige Zwangssituation lag nach den –den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden– Feststellungen des FG vor, da der Kläger das Grundstück in voller Höhe fremdfinanziert hatte und deshalb nach Kündigung des Pachtvertrags und Zahlungseinstellung der Pächterin aufgrund der fehlenden Pachteinnahmen in große wirtschaftliche Schwierigkeiten geriet und seine Zahlungsverpflichtungen gegenüber der finanzierenden Bank nicht mehr einhalten konnte. Der Kläger hat die Aufhebung des Pachtvertrags durch den gerichtlichen Vergleich mithin nicht freiwillig und aus eigenem Antrieb herbeigeführt.

Auf die Frage, ob bereits die gerichtliche Geltendmachung einer Forderung die Zwangslage indiziert, kommt es hier nicht an.

Im Bereich der Gewinneinkünfte ist eine Entschädigung i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG nicht anzunehmen, wenn der zur Ersatzleistung führende Sachverhalt sich als ein normaler und üblicher Geschäftsvorfall im Rahmen der laufenden Geschäftsführung darstellt. Dazu rechnen bei Steuerpflichtigen, die im Rahmen ihrer gewerblichen oder selbständigen Tätigkeit üblicherweise eine Vielzahl von Verträgen abschließen, auch die Kündigung oder Auflösung einzelner Verträge sowie deren Abwicklung nach Leistungsstörungen, wenn nicht dem Unternehmen infolge des schadenstiftenden Ereignisses die Grundlage zum Abschluss einer unbestimmten Vielzahl von Geschäften genommen und dafür Ersatz geleistet wird.

Bei der Verpachtung des Grundstücks, der offenbar unberechtigten fristlosen Kündigung seitens der Pächterin und dem anschließenden Rechtsstreit handelt es sich nach Art und Bedeutung nicht um einen üblichen Geschäftsvorfall im Rahmen der laufenden Geschäftsführung des Klägers. Der Kläger hat auch keine anderen Objekte vermietet.

Da die ermäßigte Besteuerung die sich aus der progressiven Besteuerung ergebenden Härten ausgleichen soll, zählen Entschädigungen i.S. von § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG grundsätzlich nur dann zu den außerordentlichen Einkünften i.S. von § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG, wenn sie zusammengeballt in einem Betrag gezahlt werden und die entgangenen oder entgehenden Einnahmen sich bei normalem Ablauf auf mehrere Jahre verteilt hätten. Der Steuerpflichtige muss mithin mehr erhalten haben, als er ohne das schadenstiftende Ereignis erhalten hätte. Dies trifft im Streitfall ebenfalls zu, da bereits der streitige Teil der aufgrund des Vergleichs vereinnahmten Zahlung die für das Jahr 2009 zu beanspruchende Pacht überstieg.

Dieses Ergebnis widerspricht dem BFH-Urteil in BFH/NV 1992, 455 nicht. In jener Sache wertete der BFH die von der Verpächterin für die vorzeitige Aufhebung des langfristigen Pachtvertrags vereinnahmte Abstandszahlung nicht als Entschädigung nach § 24 Nr. 1 Buchst. a oder Buchst. b EStG, weil sie das Erfüllungsinteresse der Verpächterin abgalt und die vorzeitige Vertragsbeendigung im gegenseitigen Einvernehmen erfolgte. Die Verpächterin befand sich nicht in einer Zwangslage und war praktisch nicht gezwungen, einem Verlangen nach Aufhebung des Vertrags zuzustimmen, sondern konnte frei wählen.

Zivilprozesskosten im Allgemeinen keine außergewöhnlichen Belastungen

Die Kosten eines Zivilprozesses sind im Allgemeinen keine außergewöhnlichen Belastungen.

Der Versuch der gerichtlichen Durchsetzung eines in spekulativer Absicht erworbenen Anspruchs berührt weder einen für den Anspruchserwerber existenziell wichtigen Bereich noch den Kernbereich menschlichen Lebens.

BFH Urteil vom 19.08.2015 – X R 34/12 BFH/NV 2016, 22

Sachverhalt

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr 2008 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt wurden. Sie begehren den Abzug von Kosten für ein Privatgutachten sowie von Reisekosten, die dem Kläger im Jahr 2008 im Zusammenhang mit einem seit 2004 anhängigen Zivilprozess entstanden sind, und zwar in erster Linie als vorweggenommene Betriebsausgaben, hilfsweise als außergewöhnliche Belastungen.

Begründung:

Die Revision ist unbegründet. Das FG hat zu Recht erkannt, dass die von den Klägern geltend gemachten Aufwendungen schon dem Grunde nach weder als Betriebsausgaben noch als außergewöhnliche Belastungen  abziehbar sind.

Es handelt sich nicht um Betriebsausgaben. In rechtlicher Hinsicht hat das FG seiner Entscheidung zutreffend die Definition des § 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zugrunde gelegt. Danach sind Betriebsausgaben die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Eine solche Veranlassung ist dann gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Betrieb zusammenhängen und ihm subjektiv zu dienen bestimmt sind

Entsprechend war dieser Zivilprozess ausschließlich auf die Zahlung einer Geldentschädigung in Höhe der Differenz zwischen dem tatsächlich durch die Treuhandanstalt erzielten Verkaufserlös für die Wirtschaftsgüter und deren vom Kläger behaupteten höheren Verkehrswert gerichtet.

Die Aufwendungen sind auch nicht unter dem rechtlichen Gesichtspunkt der außergewöhnlichen Belastungen (§ 33 EStG) abziehbar.

Der VI. Senat des BFH hat entschieden, dass Zivilprozesskosten im Allgemeinen keine außergewöhnlichen Belastungen darstellen. Die Voraussetzung der Zwangsläufigkeit ist weder aufgrund des staatlichen Gewaltmonopols noch infolge einer (Rechts-)Pflicht zur Bezahlung bestimmter Kosten eines bereits eingeleiteten Zivilprozesses zu bejahen. Abzustellen ist vielmehr darauf, ob das Ereignis, das die Führung eines Zivilprozesses adäquat verursacht, für den Steuerpflichtigen zwangsläufig ist. Daran wird es bei einem Zivilprozess im Allgemeinen fehlen. Dies entsprach und entspricht der Rechtsauffassung des erkennenden Senats.

Vorliegend hatte der Kläger den Zivilprozess vor dem LG eingeleitet, um aus seinen in spekulativer Absicht erworbenen Ansprüchen nach dem VermG eine höhere Entschädigungszahlung zu erhalten als ihm bisher von der BvS zugestanden worden war. Eine solche Vorgehensweise ist nicht „zwangsläufig” i.S. des § 33 EStG.

Die vom VI. Senat benannten Ausnahmefallgruppen, in denen Zivilprozesskosten als außergewöhnliche Belastungen abziehbar sein können, sind vorliegend ersichtlich nicht gegeben. Der vom Kläger eingeleitete Zivilprozess berührte weder einen für ihn existenziell wichtigen Bereich noch den Kernbereich menschlichen Lebens. Diese Voraussetzungen hat der VI. Senat selbst in einem Fall verneint, in dem sich die zur Alleinerbin eingesetzte Tochter der Erblasserin gegen die Anfechtung der entsprechenden letztwilligen Verfügung durch einen Dritten zur Wehr gesetzt.

Danach kann der Senat offen lassen, ob die vom Kläger geltend gemachten Aufwendungen nicht bereits auf der Grundlage der zwischenzeitlich großzügigeren Auffassung des VI. Senats vom Abzug als außergewöhnliche Belastungen ausgeschlossen gewesen wären.

Der Kläger macht lediglich Kosten für ein Privatgutachten geltend; ferner solche Reisekosten, die nicht aus Anlass von Gerichtsterminen entstanden sind und deren Zusammenhang zum Zivilprozess teilweise nicht dargelegt wurde. Derartige „mittelbare” Kosten sind mit einem Zivilprozess aber nicht zwingend verbunden.

Unternehmenssitz an Anschrift der überlassenen Räumlichkeiten nicht ausreichend für Begründung einer Betriebsaufspaltung

Die für eine Betriebsaufspaltung unter anderem erforderliche sachliche Verflechtung durch Überlassung wesentlicher Betriebsgrundlagen an eine Betriebsgesellschaft ist nicht alleine deshalb zu bejahen, weil diese (Aktien-)Gesellschaft an der Anschrift der überlassenen Büroräume ihren Sitz begründet hat.

Die Bestimmung der Wesentlichkeit der überlassenen Räumlichkeiten für die Betriebsgesellschaft bedarf einer Gesamtabwägung aller Umstände des Streitfalles. Für die Bestimmung der funktionalen Bedeutung der überlassenen Räumlichkeiten kann das Bestehen des gesellschaftlichen Sitzes nur ein Indiz sein.

BFH Urteil vom 29.07.2015-IV R 16/13 BFH/NV 2016, 19

Sachverhalt:

Die Eheleute M und F vermieteten im Streitzeitraum ein Büro mit WC mit einer Größe von 20 qm, einen Archivraum, zwei Garagen als Lager sowie zwei Garagen für betriebliche Kfz an die AG.

Nach Durchführung einer Außenprüfung bei der Klägerin ging der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) davon aus, dass zwischen der Klägerin und der AG eine Betriebsaufspaltung vorliege. Die vermieteten Räumlichkeiten gehörten deshalb zu einem Betriebsvermögen der Klägerin. Dies treffe auch auf Anteile der Ehegatten M und F an der AG zu, die sich in deren Sonderbetriebsvermögen bei der Klägerin befänden.

Begründung;

Die Revision ist begründet. Auf Grundlage der bisherigen Feststellungen des FG kann nicht entschieden werden, ob eine Betriebsaufspaltung vorliegt. Das Vorliegen eines Gewerbebetriebs der Klägerin unterstellt, ist bereits zweifelhaft, ob für die Klägerin als zwischen den Ehegatten M und F zumindest konkludent begründete GbR  ein Gesamthandsgewinn auf der Grundlage der Einkünfte aus der streitbefangenen Vermietung gesondert und einheitlich festzustellen ist. Denn die streitbefangene Immobilie befindet sich im Miteigentum der Ehegatten. Vermieten Miteigentümer als Gesellschafter einer zumindest konkludent vereinbarten (Besitz-)GbR ein Grundstück an eine Betriebsgesellschaft, so sind die Miteigentumsanteile an diesem Grundstück Sonderbetriebsvermögen I der Bruchteilseigentümer bei der GbR. Einnahmen aus der Vermietung eines solchen Grundstücks führen deshalb –was das FA nicht berücksichtigt hat– bei den Miteigentümern zu Sonderbetriebseinnahmen.

Die bisherigen Feststellungen des FG tragen indes dessen Annahme eines Gewerbebetriebs der Klägerin nicht. Sie lassen keine hinreichende Grundlage für eine Betriebsaufspaltung zwischen der Klägerin und der AG erkennen. Das FG wird die erforderlichen Feststellungen zu der Frage, ob zwischen der Klägerin und der AG in den Streitjahren eine sachliche Verflechtung vorgelegen hat, im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben.

Eine Betriebsaufspaltung liegt vor, wenn einem Betriebsunternehmen wesentliche Grundlagen für seinen Betrieb von einem Besitzunternehmen überlassen werden und die hinter dem Betriebs- und Besitzunternehmen stehenden Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen haben; dieser ist anzunehmen, wenn die Person oder Personengruppe, die das Besitzunternehmen beherrscht, auch in der Betriebsgesellschaft ihren Willen durchsetzen.

Ob die damit umschriebenen Voraussetzungen einer sachlichen und personellen Verflechtung vorliegen, ist nach den Verhältnissen des einzelnen Falles zu entscheiden. Ist aufgrund besonderer sachlicher und personeller Gegebenheiten eine so enge wirtschaftliche Verflechtung zwischen der Besitzgesellschaft und dem Betriebsunternehmen zu bejahen, dass die Besitzgesellschaft durch die Vermietungs- oder Verpachtungstätigkeit über das Betriebsunternehmen am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt, so ist die Besitzgesellschaft nach ständiger Rechtsprechung des BFH zur Betriebsaufspaltung gewerblich.

Eine personelle Verflechtung liegt im Streitfall vor. Das FG hat diese Voraussetzungen für den Streitfall zu Recht bejaht. Da diese Frage zwischen den Beteiligten auch nicht streitig ist, sieht der Senat insoweit von weiteren Ausführungen ab. Ob im Streitfall auch eine sachliche Verflechtung zu bejahen ist, die Klägerin der AG also wesentliche Betriebsgrundlagen überlassen hat, lässt sich indes auf Grundlage der Feststellungen des FG nicht beantworten.

Ein Grundstück, das der Betriebsgesellschaft überlassen und von dieser genutzt wird, stellt eine wesentliche Betriebsgrundlage dar, wenn das Grundstück für die Betriebsgesellschaft wirtschaftlich von nicht nur geringer Bedeutung ist. So verhält es sich, wenn der Betrieb auf das Grundstück angewiesen ist, weil er ohne ein Grundstück dieser Art nicht fortgeführt werden könnte. Eine besondere Gestaltung für den jeweiligen Unternehmenszweck (branchenspezifische Herrichtung und Ausgestaltung) ist nicht erforderlich. Notwendig ist allein, dass das Grundstück die räumliche und funktionale Grundlage für die Geschäftstätigkeit der Betriebsgesellschaft bildet und es ihr ermöglicht, ihren Geschäftsbetrieb aufzunehmen und auszuüben. Der Eigenschaft als wesentliche Betriebsgrundlage steht nicht entgegen, dass die Betriebsgesellschaft jederzeit am Markt ein für ihre Belange gleichermaßen geeignetes Gebäude mieten oder kaufen kann.

Für die Überlassung von Büro- oder Verwaltungsräumen gelten die gleichen Grundsätze. Einer spezifischen Ausstattung des Gebäudes bedarf es nicht, sodass auch die Vermietung von Räumen in einem Einfamilienhaus als Überlassung einer wesentlichen Betriebsgrundlage in Betracht kommen kann einem Büro in einem Einfamilienhaus, in dem sich der Sitz der Geschäftsleitung des Unternehmens und zudem auch sein einziges Büro, mithin der Mittelpunkt der Geschäftsleitung befand). Nach diesen Grundsätzen können auch Bürogebäude und Lagerhallen eine funktional wesentliche Betriebsgrundlage darstellen, wenn sie eine besondere wirtschaftliche Bedeutung für das Betriebsunternehmen haben

Bei der erforderlichen Beurteilung kann neben der funktionalen Bedeutung der überlassenen Gebäude auch das quantitative Verhältnis zwischen den überlassenen Flächen und den übrigen Nutzflächen des Betriebsunternehmens von Bedeutung sein. Dort war die Überlassung von nur 7,45 % der vorhandenen Bürofläche als zu gering erachtet worden).

Eine Gesamtbildbetrachtung muss schließlich darüber entscheiden, ob dem überlassenen Grundstück im Rahmen aller das Betriebsunternehmen kennzeichnenden Umstände eine nicht nur untergeordnete Bedeutung zukommt.

Das FG hat seine Annahme, dass die vermieteten Räumlichkeiten zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen der AG gehörten, im Wesentlichen darauf gestützt, dass die AG am Belegenheitsort dieser Räumlichkeiten ihren Sitz gehabt habe. Der Sitz einer AG hat indes lediglich Indizwirkung dahingehend, dass am Ort des Sitzes angemietete Räumlichkeiten für die AG von funktional wesentlicher Bedeutung sind. Denn nach § 5 Abs. 1 des Aktiengesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (AktG) ist Sitz der Gesellschaft der Ort, den die Satzung bestimmt. Nach Abs. 2 der Vorschrift hat die Satzung als Sitz „in der Regel” den Ort, wo die Gesellschaft einen Betrieb hat, oder den Ort zu bestimmen, wo sich die Geschäftsleitung befindet oder die Verwaltung geführt wird. Eine strenge Verknüpfung von Sitz, der neben der Firma der Individualisierung der Gesellschaft dient, und Geschäftsleitung sieht § 5 AktG demnach nicht vor. Vielmehr können tatsächlicher Sitz und Satzungssitz auseinanderfallen (näher dazu z.B. Ringe in K. Schmidt/Lutter, AktG, Kommentar, 3. Aufl., § 5 Rz 1). So kann die Bestimmung des Sitzes einer AG auch nur lediglich formalen Charakter haben, wobei sich die tatsächlichen Verhältnisse im Laufe der Zeit auch ändern können. Folglich rechtfertigt allein der Umstand, dass eine AG am Ort ihres Sitzes Räumlichkeiten angemietet hat, noch nicht die Annahme, dass diese für die AG stets von funktional wesentlicher Bedeutung sind.

Auch auf die weiteren Feststellungen des FG lässt sich die im Rahmen einer Gesamtabwägung aller Umstände des Streitfalles zu treffende Annahme einer funktional wesentlichen Bedeutung der streitbefangenen Räumlichkeiten für die AG nicht stützen.

Hinsichtlich der Büro- und Archivflächen liefert die Feststellung des FG, dass dort zumindest teilweise an Wochenenden Geschäftsleitungstätigkeiten für die AG ausgeübt worden seien, kein hinreichendes Indiz für die funktional wesentliche Bedeutung dieser Räume. Denn das FG hat zugleich ausgeführt, die Klägerin habe glaubhaft vorgetragen, dass die Geschäftsleitung ganz überwiegend von anderen Standorten (der AG) ausgeübt worden sei. Zwar mag es sein, dass sich Sitz und Geschäftsleitung der AG bei historischer Betrachtung zu einer früheren Zeit räumlich gedeckt haben. Der Umstand, dass im Laufe der Unternehmensentwicklung weitere Standorte hinzugekommen sind, gibt jedoch Anlass zu weiterer Aufklärung von Art, Ort und Umfang der tatsächlichen Geschäftsleitungstätigkeit in den Streitjahren und dabei einer Aufteilung und Gewichtung der in den streitbefangenen Räumen und in den übrigen (andernorts) von der AG genutzten Räumen durchgeführten Tätigkeiten. Eine wesentliche Bedeutung der zur Geschäftsleitung genutzten streitbefangenen Räume in wirtschaftlicher Hinsicht setzt insoweit voraus, dass die dort ausgeübten Tätigkeiten funktional bedeutsam sind. So genügt es regelmäßig nicht, wenn dort lediglich Hilfstätigkeiten ausgeübt werden, die etwa in der gelegentlichen Kontaktaufnahme mit dem andernorts befindlichen Betrieb oder der andernorts befindlichen Geschäftsleitung bestehen. Es ist für die Annahme einer funktional wesentlichen Betriebsgrundlage bei der Überlassung von Büroräumen zum Zwecke der Geschäftsleitung vielmehr erforderlich, dass ein nicht unbedeutender Teil des Tagesgeschäfts der Geschäftsleitung in diesen Räumlichkeiten stattfindet. Dabei ist im Streitfall auch die Möglichkeit in Betracht zu ziehen, dass die vermieteten Büroflächen im Zweifamilienhaus der Eheleute M und F der Unternehmensentwicklung der AG im Laufe der Zeit nicht mehr entsprochen haben und die Wochenendtätigkeit des „Unternehmensgründers” in den Streitjahren nur noch von untergeordneter Bedeutung für die AG gewesen ist. Hierfür könnte der Vortrag der Klägerin sprechen, dass die AG mittlerweile an drei Standorten über insgesamt 6 730 qm Fläche (davon 1 120 qm Verwaltungsfläche) verfüge, über 50 Mitarbeiter beschäftige und einen Umsatz von (jährlich) rund … EUR erziele. Schließlich wird auch der Frage nachzugehen sein, welche Bedeutung die in den streitbefangenen Räumen verrichtete Buchhaltertätigkeit einer –nach Angaben der Klägerin– „Teilzeitbuchhalterin” in den Streitjahren für die AG gehabt hat.

Hinsichtlich der nach den Feststellungen des FG als Lager bzw. für betriebliche Kfz vermieteten vier Garagen ist ebenfalls noch weiter aufzuklären, welche Bedeutung diese Räumlichkeiten in den Streitjahren für die AG gehabt haben. So wäre etwa zu prüfen, ob die beiden als Lager vermieteten Garagen über eine besondere Herrichtung und Ausstattung verfügt haben, die eine funktional wesentliche Bedeutung für die AG begründen könnten.

Die Feststellungen des FG lassen im Übrigen auch nicht den Schluss zu, dass die vermieteten Räumlichkeiten für die AG in den Streitjahren quantitativ von wesentlicher Bedeutung gewesen sind. Denn die nach Feststellung des FG der AG überlassenen Räume machen weniger als 2 % der für den Betrieb genutzten Flächen der AG aus. Allein die Feststellung des FG, dass die Wesentlichkeitsgrenze in § 8 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung nicht unterschritten wurde belegt im Streitfall noch keine quantitativ wesentliche Bedeutung.

Eingeschränkter Vertrauensschutz für Bauleistende

Das Finanzgericht Münster hat entschieden, dass in sog. Bauträger-Fällen einer Inanspruchnahme des Bauleistenden keine Vertrauensschutzgesichtspunkte entgegenstehen, wenn im Ergebnis eine finanzielle Belastung des Bauleistenden durch Abtretung des Umsatzsteuernachforderungsanspruchs gegen den Bauträger an das Finanzamt ausgeschlossen werden kann.

Finanzgericht Münster Urteilen vom 15.3.2016, 15 K 1553/15 U und 15 K 3669/15

Sachverhalt:

Den Entscheidungen des 15. Senats lag ein sog. Bauträger-Fall zugrunde. In Bauträger-Fällen erbringt ein Bauleistender gegenüber einem Bauträger, d.h. einem Unternehmer, der selbst nur Grundstückslieferungen ausführt, Bauleistungen. Nach damaliger Ansicht der Finanzverwaltung war auf derartige Fälle das Reverse-Charge-Verfahren (Umkehr der Steuerschuldnerschaft, § 13b Abs. 2 Nr. 4, Abs. 5 Satz 2 UStG) anwendbar. Der Bundesfinanzhof hat diese Ansicht der Finanzverwaltung verworfen. Das Finanzamt beabsichtigte anschließend, die Bauleistenden anstelle des Bauträgers als Steuerschuldner nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG in Anspruch zu nehmen.

Begründung:

Zwar sei das Finanzamt befugt, die Umsatzsteuer gemäß § 27 Abs. 19 UStG gegenüber dem Bauleistenden entsprechend höher festzusetzen, da der Vertrauensschutz des Bauleistenden in die damalige Verwaltungsauffassung ausgeschlossen werde. Dieser Ausschluss sei aber nur dann verfassungsgemäß, wenn im Ergebnis eine finanzielle Belastung des Bauleistenden nicht eintrete. Auf Erhebungsebene sei deshalb das Ermessen des Finanzamts gemäß § 27 Abs. 19 Satz 3 UStG, die Abtretung des Umsatzsteuernachforderungsanspruchs anzunehmen, auf null reduziert.

Wegen grundsätzlicher Bedeutung der Streitfragen hat der 15. Senat in beiden Entscheidungen die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen.

Sachgerechter Maßstab zur Ermittlung beruflich veranlasster Übernachtungskosten

Das Finanzgericht hat zur Frage der Ermittlung beruflich veranlasster Übernachtungskosten in den Fällen der Arbeitnehmerentsendung ins Ausland unter Begleitung von Familienangehörigen Stellung genommen.

Das Gericht hält eine modifizierte Aufteilung nach Köpfen unter Berücksichtigung eines „fixen Sockelbetrags” in Höhe von 20 v.H. des Gesamtaufwands für sachgerecht.

Niedersächsische Finanzgericht Urteil vom 30.10.2015, 9 K 105/12

Sachverhalt:

In dem zugrunde liegenden Sachverhalt war der Kläger im Jahr 2008 durch seinen Arbeitgeber für drei Jahre ins europäische Ausland entsandt worden. Hierzu hatte er für den Entsendungszeitraum mit der ausländischen Gastgesellschaft einen lokalen Arbeitsvertrag abgeschlossen, wobei dem inländischen Arbeitgeber ein jederzeitiges Rückrufrecht zustand. Neben der Zahlung eines laufenden Arbeitslohns enthielt der Arbeitsvertrag mit der ausländischen Gesellschaft Regelungen zum Ersatz diverser Aufwendungen, u.a. der Erstattung von Kosten für die Anmietung eines Hauses, welches der Kläger während seiner Auslandstätigkeit mit seiner mitreisenden Frau und Tochter zu Wohnzwecken nutzte.

Streitig blieb zwischen den Beteiligten, in welchem Umfang die Mietaufwendungen im Rahmen der Auswärtstätigkeit als beruflich veranlasster Aufwand steuerfrei durch den Arbeitgeber erstattet werden konnten. Hierzu hatte der Bundesfinanzhof (BFH) im Urteil vom 10.04.2014 (VI R 11/13, BFHE 245, 218, BStBl II 2014, 804) klargestellt, dass die anlässlich einer Auswärtstätigkeit anfallenden Übernachtungskosten insoweit nicht abzugsfähig seien, als sie auf dem Umstand beruhten, dass der Steuerpflichtige bei seiner Auswärtstätigkeit von seiner Familie begleitet werde.

Begründung:

In seinem Urteil hat sich der 9. Senat des NFG nun erstmals mit der Frage der schätzungsweisen Ermittlung des beruflich veranlassten Kostenanteils unter Berücksichtigung der Grundsätze des Großen Senats des BFH (Beschluss vom 21.09.2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672) auseinandergesetzt. Dabei lehnte das NFG eine unmittelbare Übertragung der im Rahmen gemischter Aufwendungen anerkannten Aufteilungsmaßstäbe auf den Streitfall als nicht sachgerecht ab. Vielmehr sah sich der Senat veranlasst, zur Bestimmung des privat veranlassten Mehraufwands zunächst die auf die mitreisenden Familienmitglieder entfallenden Kostenanteile durch eine Aufteilung des Gesamtaufwands nach Köpfen zu ermitteln. In einem zweiten Schritt nahm das NFG dann eine Korrektur zugunsten des beruflichen Veranlassungsanteils in Höhe von 20 v.H. des Gesamtaufwands vor. Mit dieser Umverteilung trug der erkennende Senat dem Umstand Rechnung, dass ein Mindestaufwand als fixer Sockelbetrag unbeeinflusst von der Mitnahme der Familie regelmäßig für die Bewirtschaftung eines 1-Personenhaushalts anfällt. Die Annahme eines konstanten Sockelbetrags habe dabei zur Folge, dass der privat veranlasste Mehraufwand proportional mit der Zahl der mitreisenden Familienmitglieder ansteige. Dieses hielt das NFG für gerechtfertigt, da nach der Lebenserfahrung davon auszugehen sei, dass die Anzahl und Größe der gemeinschaftlich genutzten Räume der Zahl der Bewohner angepasst werde.

Die im Urteil behandelte Problematik der Ermittlung des privat veranlassten Mehraufwands hat auch nach der Reform des steuerlichen Reisekostenrechts zum 01.01.2014 Bedeutung für eine Vielzahl von Altfällen und ist zukünftig in gleicher Weise für die Neufassung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5a EStG relevant.

Die Revision wurde zugelassen. Ein Aktenzeichen des BFH liegt noch nicht vor.

Strafprozesskosten nach Verkehrsunfall nicht steuerlich absetzbar

Das Finanzgericht Rheinland-Pfalz (FG) hat entschieden, dass die Kosten eines Strafprozesses auch dann nicht steuerlich absetzbar sind, wenn die Straftat auf einem Verkehrsunfall beruht, der sich bei einer Dienstreise ereignet hat.

FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 22. Januar 2016 (4 K 1572/14)

Sachverhalt:

Der Kläger ist Angestellter und verursachte mit seinem Sportwagen, den er für eine Dienstreise nutzte, aufgrund erheblich überhöhter Geschwindigkeit einen schweren Verkehrsunfall. Infolge des Unfalls verstarb eine junge Frau, eine weitere erlitt eine Querschnittslähmung. Der Kläger wurde deshalb (u.a.) wegen fahrlässiger Tötung und vorsätzlicher Straßenverkehrsgefährdung angeklagt und nach mehrjährigem Strafprozess über mehrere Instanzen zu einer Freiheitsstrafe verurteilt, die zur Bewährung ausgesetzt wurde. Die Kosten seines Strafverteidigers (66.449 €) wollte er steuerlich geltend machen, was ihm das beklagte Finanzamt allerdings verweigerte.

Begründung:

Auch die dagegen erhobene Klage des Klägers blieb erfolglos. Das FG führte zu Begründung aus, die Prozess- bzw. Strafverteidigerkosten seien weder als Werbungskosten bei den Arbeitseinkünften des Klägers noch als sog. „außergewöhnliche Belastung“ abzugsfähig:

Ein Werbungskostenabzug komme hier nicht in Betracht, weil die Kosten in erster Linie durch die Straftat bzw. die rücksichtslose Verkehrsgesinnung des Klägers verursacht worden seien. Sie seien deshalb nicht der beruflichen Sphäre zuzuordnen und insbesondere nicht mit „Unfallkosten“ vergleichbar, die unter bestimmten Voraussetzungen steuerlich abzugsfähig seien (z.B. Reparaturkosten).

Eine „außergewöhnliche Belastung“ liege nur dann vor, wenn es sich um zwangsläufige, unausweichliche Aufwendungen handle. Eine vorsätzliche Straftat sei nicht unausweichlich, weil sie verboten sei. Dementsprechend fehle sämtlichen Kosten, die dem Kläger wegen des Strafprozesses entstanden seien, die erforderliche Zwangsläufigkeit.

Ein Rechtsmittel hat das Gericht nicht zugelassen, d.h. der Kläger kann nur eine sog. Nichtzulassungsbeschwerde beim Bundesfinanzhof einlegen.

Hemmung der Feststellungsverjährung bei Prüfung eines Gesamtobjekts

Die Durchführung einer Außenprüfung bei der Gesellschaft, die i.S. von § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 VO zu § 180 AO hinsichtlich des Gesamtobjekts für die Feststellungsbeteiligten im Feststellungszeitraum gehandelt hat, als Verfahrensbeteiligte nach § 5 VO zu § 180 AO ist nach § 7 Abs. 1 VO zu § 180 AO zulässig und führt zur Hemmung der Feststellungsfrist gemäß § 171 Abs. 4 AO gegenüber allen Feststellungsbeteiligten, auch wenn diese von der Außenprüfung keine Kenntnis haben.

BFH Urteil vom 16.06.2015 – IX R 51/14 BFH/NV 2015, 1341

Sachverhalt:

Die Beteiligten streiten um die Hemmung der Feststellungsverjährung nach § 181 Abs. 1, § 171 Abs. 4 der Abgabenordnung (AO).

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) erwarben 2002 eine Wohnung in einem denkmalgeschützten Objekt von der … GmbH & Co. KG (KG). Der Kaufpreis betrug 259.695 EUR. Von den Anschaffungskosten entfielen nach dem notariellen Kaufvertrag 25.532 EUR auf den Grund und Boden, 27.177 EUR auf die Altbausubstanz und 206.985 EUR auf nach dem Kaufvertragsabschluss durchzuführende Modernisierungs- und Baumaßnahmen.

Am 15. Februar 2005 gab die KG eine Erklärung für die gesonderte und einheitliche Feststellung mit diesen Zahlenangaben beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt –FA–) ab. Die Kläger erhielten vom Regierungspräsidium X eine Bescheinigung zur Geltendmachung steuerlicher Vorteile gemäß §§ 7i, 10f und 11b des Einkommensteuergesetzes, nach der die Aufwendungen für Sanierungsarbeiten mit 203.626 EUR festgestellt wurden. Die Kläger erklärten die entsprechenden Beträge in ihren

Begründung:

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat zu Recht entschieden, dass noch keine Feststellungsverjährung eingetreten war, da der Ablauf der Frist gemäß § 171 Abs. 4 AO aufgrund der Außenprüfung gehemmt war.

Wird vor Ablauf der Feststellungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen oder wird deren Beginn auf Antrag des Steuerpflichtigen hinausgeschoben, so läuft die Feststellungsfrist für die Besteuerungsgrundlagen, auf die sich die Außenprüfung erstreckt oder im Fall des Hinausschiebens der Außenprüfung erstrecken sollte, gemäß § 171 Abs. 4 Satz 1 AO nicht ab, bevor die aufgrund der Außenprüfung zu erlassenden Feststellungsbescheide unanfechtbar geworden sind oder nach Bekanntgabe der Mitteilung nach § 202 Abs. 1 Satz 3 AO drei Monate verstrichen sind. Nach § 171 Abs. 4 Satz 2 AO entfällt die Ablaufhemmung der Feststellungsfrist, wenn eine Außenprüfung unmittelbar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gründen unterbrochen wird, die die Finanzbehörde zu vertreten hat.

Voraussetzung für die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 4 Satz 1 AO ist der Beginn einer Außenprüfung. Nach ständiger Rechtsprechung ist für eine Ablaufhemmung durch den Beginn einer Außenprüfung erforderlich, dass eine förmliche Prüfungsanordnung erlassen und bekanntgegeben wurde und –wenn auch nur stichprobenweise– tatsächlich Prüfungshandlungen für die in der Prüfungsanordnung genannten Steuerarten und Besteuerungszeiträume vorgenommen wurden. Nach § 124 Abs. 1 Satz 1 AO wird ein Verwaltungsakt gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, in dem Zeitpunkt wirksam, in dem er ihm bekanntgegeben wird. Prüfungsanordnungen als Verwaltungsakte sind demjenigen bekanntzugeben, dessen steuerliche Verhältnisse überprüft werden sollen. Nach § 7 Abs. 2 der VO zu § 180 Abs. 2 AO ist die Prüfungsanordnung bei dem Verfahrensbeteiligten bekanntzugeben, bei dem die Außenprüfung durchgeführt werden soll. Erkennbar sein muss die Vornahme von Prüfungsmaßnahmen daher allein für den Adressaten der Prüfungsanordnung.

Die Ablaufhemmung tritt für die Besteuerungsgrundlagen ein, auf die sich die Prüfung tatsächlich erstreckt. Weitere Voraussetzungen, etwa die Tatsache, dass die Erwerber eines Gesamtobjekts i.S. des § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der VO zu § 180 Abs. 2 AO jeweils einzeln Kenntnis von der Prüfungsanordnung erhalten müssen und diese daher auch diesen bekanntzugeben ist, nennen die einschlägigen Vorschriften nicht.

Prüfungsadressat und Bekanntgabeadressat der Prüfungsanordnung war nach den tatsächlichen Feststellungen des FG die KG, an die unstreitig die Bekanntgabe erfolgt war. Eine Bekanntgabe an die Kläger war nicht erforderlich, da die Außenprüfung nicht bei ihnen, sondern bei der für die Abgabe der Feststellungserklärung zuständigen KG (vgl. § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der VO zu § 180 Abs. 2 AO) durchgeführt werden sollte. Bei der KG sind nach den Feststellungen des FG auch Prüfungsmaßnahmen hinsichtlich der von der Feststellung betroffenen Besteuerungsgrundlagen durchgeführt worden.

Da die reguläre Feststellungsfrist gemäß §§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2, 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, 181 Abs. 1 AO in der Folge der Abgabe der Feststellungserklärung seitens der KG im Jahr 2005 am 31. Dezember 2009 ablief, konnte die am 9. Dezember 2008 begonnene Betriebsprüfung der KG den Ablauf der Feststellungsfrist wirksam nach § 171 Abs. 4, § 181 Abs. 1 AO hemmen. Mit dem Beginn der Betriebsprüfung war daher die Feststellungsfrist gemäß § 171 Abs. 4 AO bis zum Erlass des streitigen Änderungsbescheids gehemmt

Die Auffassung der Kläger, wonach bei einer Prüfung beim Hersteller eines Gesamtobjekts i.S. des § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der VO zu § 180 Abs. 2 AO die verjährungshemmende Wirkung der Prüfungsmaßnahmen nur eintrete, wenn die einzelnen am Gesamtobjekt Beteiligten Kenntnis von den Prüfungsmaßnahmen hätten, findet im Gesetz keine Stütze. Diese Auffassung liefe im Ergebnis darauf hinaus, dass eine Prüfungsanordnung bei einem Gesamtobjekt i.S. des § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der VO zu § 180 Abs. 2 AO neben dem Hersteller nicht nur allen Beteiligten bekanntgegeben werden müsste, sondern auch, dass diese bei einer Außenprüfung von deren Beginn unterrichtet werden müssten. Dies wäre nicht nur verwaltungsökonomisch wenig sinnvoll, da die steuerlichen Verhältnisse der Gesellschafter nicht geprüft werden. Es widerspräche vielmehr auch der von der Vorschrift des § 180 Abs. 2 Satz 1 AO sowie der zu § 180 Abs. 2 AO ergangenen Verordnung bezweckten Konzentrationswirkung des Verfahrens der gesonderten und einheitlichen Feststellung. Denn diese dient nach dem Gesetzeswortlaut des § 180 Abs. 2 Satz 1 AO gerade der „Sicherstellung einer einheitlichen Rechtsanwendung bei gleichen Sachverhalten und zur Erleichterung des Besteuerungsverfahrens”.

Umsatzsteuer und Glücksspiel

Eine Besteuerungspraxis, bei der als Bemessungsgrundlage für Umsätze mit Spielgeräten die monatlichen Kasseneinnahmen zugrunde gelegt werden, die ihrerseits von der Höhe der Gewinne und Verluste der jeweiligen Spieler abhängen, verstößt nicht deshalb gegen das Unionsrecht, weil keine Proportionalität zwischen der geschuldeten Mehrwertsteuer und den isoliert betrachteten Einsätzen der einzelnen Spieler besteht.

BFH Beschluss vom 30.09.2015 – VB 105/14 BFHNV 2016 S. 84

Begründung:

Die Beschwerde der Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) ist unbegründet. Die Klägerin macht geltend, dass es von grundsätzlicher Bedeutung sei, ob „Art. 1 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. Art. 73 der Richtlinie 2006/112/EG (MwStSystRL) der Anwendung der Bemessungsgrundlage Kasseneinnahme bei Geldspielgeräten mit Gewinnmöglichkeit” entgegensteht.

Dieser Frage kommt keine grundsätzliche Bedeutung zu, da der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) in seinem Urteil Metropol vom 24. Oktober 2013 C-440/12 (EU:C:2013:687, Rz 39) allgemein entschieden hat, dass eine „Besteuerungspraxis wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende, bei der als Bemessungsgrundlage für Umsätze mit Spielgeräten die monatlichen Kasseneinnahmen zugrunde gelegt werden, die ihrerseits von der Höhe der Gewinne und Verluste der jeweiligen Spieler abhängen, … nicht schon deshalb gegen das Unionsrecht [verstößt], weil keine Proportionalität zwischen der geschuldeten Mehrwertsteuer und den isoliert betrachteten Einsätzen der einzelnen Spieler besteht”. Zwar hat sich der EuGH dabei auf Art. 73 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem vom 28. November 2006 (MwStSyStRL) im Zusammenhang mit Art. 1 Abs. 2 Satz 1 MwStSystRL bezogen. Es sind jedoch keine Gründe erkennbar, aus denen sich unter zusätzlicher Berücksichtigung von Art. 1 Abs. 1 Satz 1 MwStSystRL Abweichendes ergeben sollte.

Die Klägerin sieht es darüber hinaus als klärungsbedürftig an, ob „die sich aus § 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 UStG ergebende Pflicht des Unternehmers zur Rechnungserteilung der Anwendung der Bemessungsgrundlage Kasseneinnahme” entgegensteht.

Dem kommt für den Streitfall keine Bedeutung zu, da das Finanzgericht (FG) nur über die Steuerpflicht der durch die Klägerin erbrachten Leistungen zu entscheiden hatte, während die Frage der Rechnungserteilung das zivilrechtliche Verhältnis zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger betrifft. Die Pflichten über die Erteilung von Rechnungen beeinflussen nicht die Bestimmung des Anwendungsbereichs der materiell-rechtlichen Befreiungstatbestände.

Aus diesem Grund ist es für den Streitfall auch nicht von grundsätzlicher Bedeutung,

– ob „§ 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 UStG in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 GG einer Verwaltungspraxis entgegen[steht], wonach beim Betrieb von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit der Kasseninhalt des Geräts nach Ablauf eines bestimmten Zeitraums als Bemessungsgrundlage zugrunde gelegt wird” und

– ob „Art. 135 Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 2006/112/EG i.V.m. § 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 UStG dahin auszulegen [ist], dass ein Mitgliedstaat die Umsätze aus Geldspielgeräten mit Gewinnmöglichkeit von der Mehrwertsteuer zu befreien hat, wenn nationale Vorschriften des betreffenden Mitgliedstaats einer Verwaltungspraxis entgegenstehen, wonach beim Betrieb von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit der Kasseninhalt des Geräts nach Ablauf eines bestimmten Zeitraums als Bemessungsgrundlage zugrunde gelegt wird”.

Als grundsätzlich bedeutsam sieht die Klägerin auch an, ob „Art. 1 Abs. 2 Satz 1 und 2 und Art. 73 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie dahin auszulegen [sind], dass sie einer nationalen Vorschrift oder Praxis entgegenstehen, wonach beim Betrieb von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit, deren Einnahmen nicht durch zwingende gesetzliche Vorschriften begrenzt sind, der Kasseninhalt des Geräts nach Ablauf eines bestimmten Zeitraums als Bemessungsgrundlage zugrunde gelegt wird”.

Wie die Klägerin selbst ausführt, hat der EuGH diese Frage in Bezug auf die im Streitfall gegebene Fallgestaltung, dass Einnahmen durch zwingende gesetzliche Vorschriften begrenzt sind, beantwortet (EuGH-Urteil Metropol, EU:C:2013:687, Rz 42). Nicht im Streitfall klärungsfähig ist demgegenüber die bei der Klägerin nicht verwirklichte Fallgestaltung, dass derart zwingende gesetzliche Vorschriften fehlen. Auch wenn entsprechend dem Vortrag der Klägerin diese Fallgestaltung von Spielbanken verwirklicht wird, ergibt sich hieraus für den Streitfall keine Klärungsfähigkeit. Dies gilt auch unter Beachtung des Grundsatzes der Neutralität, der es nicht ermöglicht, über die steuerlichen Verhältnisse bei nicht beteiligten Personen zu entscheiden.

Anforderungen an die Rechnung für Zwecke des Vorsteuerabzugs

Der Abzug der in einer Rechnung oder Gutschrift ausgewiesenen Umsatzsteuer ist grundsätzlich nur zulässig, wenn Rechnungsaussteller und leistender Unternehmer identisch sind.

Ein „Strohmann” kann leistender Unternehmer sein. Dem „Strohmann” können deshalb Leistungen zuzurechnen sein, die der „Hintermann” berechtigterweise im Namen des Strohmanns tatsächlich ausgeführt hat. Unbeachtlich ist das Strohmanngeschäft, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird.

BFH Urteil von 10.09.2015 – V R 17/14 BFHNV 2016 S. 80

Sachverhalt:

Die Beteiligten streiten darüber, ob die in Gutschriften ausgewiesene Umsatzsteuer für Schrottlieferungen verschiedener Unternehmen in den Streitjahren (2007 und 2008) als Vorsteuer abziehbar ist.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH & Co. KG, betrieb in den Streitjahren einen Entsorgungsfachbetrieb (Schrotthandel). Langjähriger Lieferant der Klägerin war H. Dieser trat ihr gegenüber bei Verkäufen von Schrott in den Jahren 2002 bis 2006 stets als Gesellschafter-Geschäftsführer unterschiedlicher Gesellschaften auf.

Im Laufe des Jahres 2006 teilte H der Klägerin mit, dass er Schrotte –wegen eines angestrebten Insolvenzverfahrens über sein Vermögen– künftig nur noch als Vermittler anderer Unternehmer anzubieten beabsichtige. Entsprechend trat er bei Schrottlieferungen an die Klägerin –mit Ausnahme des Monats Februar 2007– ab Mitte 2006 für eine bestimmte Gesellschaft (A-Ltd.) und ab Januar 2007 für den Geschäftsinhaber PK, ab Ende März 2007 für den Geschäftsinhaber MD und ab August 2007 für die W-GmbH auf. Die tatsächlichen Lieferungen führte H durch einen LKW aus, der die Aufschrift einer jener Gesellschaften trug, deren Gesellschafter-Geschäftsführer er war.

Die geschäftliche und tatsächliche Abwicklung zwischen H und der Klägerin folgte dabei einem gleichbleibenden Muster: Jeweils vor der ersten Schrottlieferung stellte H einem Angestellten der Klägerin einen Geschäftsführer oder den Geschäftsinhaber der jeweiligen Unternehmen (PK, MD und W-GmbH) persönlich vor, für die H künftig in fremdem Namen auftreten wollte. Die Klägerin prüfte in diesem Zusammenhang verschiedene Unterlagen dieser Personen und Unternehmen (z.B. Handelsregisterauszug oder Gewerbeanmeldung, Personalausweise, Unbedenklichkeitsbescheinigungen, Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, etc.). Zugleich wurde vereinbart, dass die Klägerin für die Schrottlieferungen gegenüber den jeweiligen Lieferanten (PK, MD und W-GmbH) Gutschriften erteilen sollte. Das jeweilige Gutschriftendokument, den in der Gutschrift ausgewiesenen Geldbetrag in bar sowie die Durchschrift einer dafür ausgestellten Empfangsquittung übergab die Klägerin stets dem H. Für Zwecke der Ausstellung der Empfangsquittung erhielt die Klägerin von den jeweiligen Geschäftsführern oder Geschäftsinhabern im Vorfeld (am Tag der Vorstellung) mehrere unterschriebene Blankoquittungen, die sie bei Übergabe des Bargelds an H entsprechend –um den Barbetrag ergänzend– ausfüllte. Die Originale der Empfangsquittungen verblieben bei der Klägerin.

Das FA versagte den Vorsteuerabzug aus diesen Lieferungen und erließ einen geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2007 sowie einen geänderten Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für Januar 2008, in denen es die Vorsteuerbeträge entsprechend minderte. Leistender sei H, nicht hingegen diejenigen Unternehmen (PK, MD und W-GmbH), in deren Namen H im Rahmen der tatsächlichen Leistungsausführung aufgetreten sei. Insofern wiesen die erteilten Gutschriften nicht den Leistenden aus.

Das Finanzgericht (FG) gab der dagegen erhobenen Klage durch das in Entscheidungen der Finanzgerichte 2014, 1914 veröffentlichte Urteil insoweit statt, als für den Besteuerungszeitraum 2007 weitere Vorsteuerbeträge aus den Gutschriften bis Ende Januar 2007 zu berücksichtigen seien. Im Übrigen wies es die Klage wegen Umsatzsteuer 2007 und 2008 ab.

Begründung:

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).

Das FG hat den Vorsteuerabzug aus den von der Klägerin für PK, MD und die W-GmbH ausgestellten Gutschriften zu Recht versagt. Es fehlt jeweils an einer zur Ausübung des Vorsteuerabzugs berechtigenden Gutschrift des Leistenden.

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Nach § 14 Abs. 2 Satz 2 UStG kann eine Rechnung auch von einem Leistungsempfänger, der Unternehmer ist, für eine Lieferung oder sonstige Leistung des Unternehmers ausgestellt werden, sofern dies vorher vereinbart wurde (Gutschrift).

Die ausgestellte Rechnung muss den Anforderungen des § 14 Abs. 4 UStG entsprechen insbesondere Angaben über den leistenden Unternehmer enthalten (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG).

Nach ständiger Rechtsprechung ist der Abzug der in einer Rechnung oder Gutschrift ausgewiesenen Umsatzsteuer grundsätzlich nur zulässig, wenn Rechnungsaussteller und leistender Unternehmer identisch sind

Unionsrechtliche Grundlage sind Art. 167 und Art. 178 Buchst. a der seit dem 1. Januar 2007 geltenden Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL). Nach Art. 167 MwStSystRL entsteht das Recht auf Vorsteuerabzug, wenn der Anspruch auf die abziehbare Steuer entsteht. Um das Recht auf Vorsteuerabzug ausüben zu können, muss der Steuerpflichtige nach Art. 178 Buchst. a MwStSystRL u.a. eine ausgestellte Rechnung besitzen. Diese muss für Mehrwertsteuerzwecke gemäß Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL u.a. den vollständigen Namen des Steuerpflichtigen enthalten.

Das FG hat den Vorsteuerabzug aus den von der Klägerin für PK ausgestellten Gutschriften ab Februar 2007 zu Recht versagt. Die Klägerin hätte ab diesem Zeitpunkt erkennen müssen, dass eine Leistungsbeziehung zwischen ihr und PK nicht bestanden hat, mit der Folge, dass Leistender und die in den Gutschriften als Leistende ausgewiesenen Personen nicht identisch sind. Nach den unbestrittenen Feststellungen des FG war in den von der Klägerin erstellten Gutschriften PK als leistender Unternehmer ausgewiesen. PK war jedenfalls ab Februar 2007 nicht leistender Unternehmer, sondern für die Klägerin erkennbar vorgeschobener Strohmann.

Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich regelmäßig aus den zugrunde liegenden zivilrechtlichen Vereinbarungen. Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst ausführt oder durch einen Beauftragten ausführen lässt. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist.

Leistender kann auch ein Strohmann sein. Tritt jemand im Rechtsverkehr (als sog. „Strohmann”) im eigenen Namen, aber für Rechnung eines anderen auf, der –aus welchen Gründen auch immer– nicht selbst als berechtigter oder verpflichteter Vertragspartner in Erscheinung treten will (sog. „Hintermann”), ist zivilrechtlich grundsätzlich nur der „Strohmann” aus dem Rechtsgeschäft berechtigt und verpflichtet. Dementsprechend sind dem „Strohmann” Leistungen zuzurechnen, die der „Hintermann” berechtigterweise im Namen des Strohmanns tatsächlich ausgeführt hat.

Unbeachtlich ist das „vorgeschobene” Strohmanngeschäft nach § 41 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) aber, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird, d.h. wenn die Vertragsparteien –der „Strohmann” und der Leistungsempfänger– einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem „Hintermann” eintreten sollen  Letzteres ist insbesondere dann zu bejahen, wenn der Leistungsempfänger weiß oder davon ausgehen muss, dass der Strohmann keine eigene Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen will und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern will.

Ob diese Voraussetzungen im Einzelfall vorliegen, ist anhand einer Vielzahl in Betracht kommender Indizien nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen. Dies obliegt in erster Linie den Finanzgerichten als Tatsacheninstanz und ist vom Revisionsgericht nur begrenzt überprüfbar

Ausgehend von diesen Maßstäben sind die Feststellungen des FG nicht zu beanstanden, wonach PK als ein von H zum Abschluss von Scheingeschäften vorgeschobener Strohmann anzusehen ist.