Körperschaftsteuer

VGA bei Scheckzahlungen einer GmbH zur Erfüllung privater Geschäfte des Gesellschafter-Geschäftsführers

Unterlässt es der Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH, rechtzeitig die erforderlichen Maßnahmen in der Buchführung der GmbH zu treffen, um die Rückzahlung der von der GmbH zur Erfüllung seiner privaten Geschäfte per Scheck verauslagten Beträge zu sichern, findet die dadurch eingetretene Vermögensminderung der GmbH ihre Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis, so dass die Voraussetzungen für eine vGA erfüllt sind.

BFH Urteil vom 02.12.2014 – VIII R 45/11 BFH/NV 2015, 683

Begründung

Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen als sonstige Bezüge aus Anteilen an einer GmbH auch vGA. Eine vGA im Sinne dieser Vorschrift liegt nach ständiger Rechtsprechung des BFH vor, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vorteil zuwendet und diese Zuwendung ihren Anlass im Gesellschaftsverhältnis hat. Das ist in der Regel der Fall, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer diesen Vorteil einem Nichtgesellschafter nicht zugewendet hätte.

Ist der begünstigte Gesellschafter-Geschäftsführer –wie im Streitfall der Kläger– ein beherrschender, kann die Vermögensminderung auch in einem Entgelt bestehen, das die Gesellschaft an den Gesellschafter zahlt, obwohl es hierfür an einer klaren und von vornherein abgeschlossenen Vereinbarung fehlt. Im Rahmen des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist die vGA in diesen Fällen beim Gesellschafter zu erfassen, wenn ihm der Vermögensvorteil zufließt.

Nach diesen Grundsätzen hat das FG die Scheckzahlungen zu Lasten des Firmenkontos der GmbH im Streitjahr 2002 in Höhe von 27.366 EUR und 76.694 EUR zu Recht als vGA i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG beurteilt. Der Kläger war im Streitjahr 2002 Alleingesellschafter und Geschäftsführer der GmbH. Nach den Feststellungen des FG, an die der Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist, hat die GmbH dem Kläger durch die mit den Verrechnungsschecks geleisteten Zahlungen in Höhe von 27.366 EUR und 76.694 EUR einen Vermögensvorteil zugewandt, ohne dass hierfür eine klare und von vornherein abgeschlossene vertragliche Regelung vorlag. Die fehlenden Angaben auf den Schecks und die Verbuchung der Zahlungen als durchlaufende Posten –statt als Verbindlichkeit des Gesellschafters– sprechen dafür, dass die private Veranlassung der Zahlungen von vornherein verschleiert werden sollte. Da bereits das Fehlen einer klaren vertraglichen Regelung zur Folge hat, dass die von der GmbH für den Kläger geleisteten Zahlungen als vGA zu beurteilen sind, kommt es auf die Frage, ob die in der Bilanz der GmbH als “Sonstige Vermögensgegenstände” aktivierten Scheckbeträge von der zum Bilanzstichtag 31. Dezember 2002 vorgenommenen Wertberichtigung erfasst wurden, nicht an.

Die durch die Scheckzahlungen eingetretene Vermögensminderung bei der GmbH findet ihre Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis, da es der Kläger als Geschäftsführer der GmbH unterlassen hat, rechtzeitig die erforderlichen Maßnahmen zu treffen, um die Rückzahlung der von der GmbH mit seinem Wissen und Willen verauslagten Beträge durch eine Verbuchung auf dem Gesellschafterverrechnungskonto zu sichern. Es handelte sich insoweit nicht nur um eine sog. Fehlbuchung, die auf einem Versehen beruhte, sondern um einen außerbetrieblichen, durch den Gesellschafter-Geschäftsführer bewusst veranlassten Vorgang, so dass eine bilanzielle Neutralisierung nicht in Betracht kommt. Zwar kann auch in diesem Fall die Bilanz durch Aktivierung einer Ausgleichsforderung gegen den Gesellschafter zu berichtigen sein, diese Forderung ist aber eine Einlageforderung und verhindert damit nicht das Vorliegen einer vGA.

Eine andere Beurteilung folgt nicht daraus, dass die Schwiegermutter des Klägers im Jahr 2002 eine Zahlung in Höhe von 10.230,01 EUR an die GmbH geleistet hat, die unter dem Titel “Rückzahlung Vorschuss” verbucht worden ist. Da weder der angegebene Verwendungszweck noch der Betrag der Gutschrift einen Zusammenhang mit dem Scheck über 27.366 EUR ergeben, ist die tatsächliche Würdigung des FG, aus diesem Vorgang lasse sich nicht ableiten, dass es sich um eine Rückzahlung der von der GmbH geleisteten Zahlung handelte, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Zudem ist jede Leistung, die zum Ausgleich des zugewendeten Vermögensvorteils nach Beendigung des (eine vGA bewirkenden) Geschäftsvorfalls erbracht wird, als Einlage zu behandeln. Das entspricht im Übrigen dem allgemein für Überschusseinkünfte und für Gewinneinkünfte bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG zu beachtenden Grundsatz, dass ein zugeflossener Vermögensvorteil auch dann eine Einnahme bleibt, wenn der Empfänger den erlangten Wert nicht endgültig behalten darf, sondern zurückzugewähren hat.

Nach diesem Grundsatz führt auch die Zahlung des Klägers in Höhe von 71.065 EUR an die GmbH im Jahr 2003 nicht zur Rückgängigmachung der vGA, zumal dieser Betrag nach den Feststellungen des FG in der Buchführung der GmbH als Forderung des Klägers gegen die GmbH ausgewiesen wurde.

Verjährenlassen von Forderungen als verdeckte Gewinnausschüttung vGA

Der Verzicht auf Forderungen kann als Beitrag zur Sanierung eines Unternehmens ausschließlich betrieblich veranlasst sein und schließt dann die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung aus.

Auf die Beantwortung der als rechtsgrundsätzlich bedeutsam geltend gemachten Frage, ob auch das Verjährenlassen von Forderungen als konkludenter Forderungsverzicht und damit Sanierungsbeitrag gewertet werden kann, kommt es nicht an, wenn eine verdeckte Gewinnausschüttung bereits deswegen vorliegt, weil der behauptete Sanierungsbeitrag nicht Gegenstand einer klar und eindeutig im Voraus getroffenen Vereinbarung (Sonderanforderungen bei beherrschenden Gesellschaftern) war.

BFH Beschluss vom 09.02.2015 – I B 32/14 BFHNV 2015 S. 862

Sachverhalt:

Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin), eine GmbH, stellt u.a. Drucksachen her. Ihre Gesellschafter sind zu je 50% A und B. Diese sind in demselben Verhältnis an der C-GmbH beteiligt. Aus Lieferverträgen standen der Klägerin erhebliche Ansprüche gegen die C-GmbH zu. Diese leistete jedoch keine Zahlungen. Schließlich buchte die Klägerin ihre Forderungen mit der Begründung erfolgswirksam aus, dass, worüber kein Streit besteht, mittlerweile Verjährung eingetreten sei. Zu einer vergleichbaren Verjährung der Ansprüche gegenüber der C-GmbH war es bereits zwei Jahre zuvor gekommen.

Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt) behandelte die Ausbuchung als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA). Seines Erachtens hätte ein ordentlicher Geschäftsleiter dafür Sorge getragen, dass nicht erneut Forderungen verjähren.

Begründung:

Indes geht aus der Beschwerdebegründung selbst hervor, dass das FG in den Urteilsgründen das Hauptargument der Klägerin, wonach die Forderungen aus betrieblichen Gründen nicht im Prozesswege geltend gemacht worden seien, als nicht überzeugend gewürdigt hatte. Mit den betrieblichen Gründen war ersichtlich das Vorbringen der Klägerin angesprochen, wonach der Verzicht auf die prozessuale Durchsetzung ein Beitrag zur Sanierung eines Geschäftskunden gewesen sei, dessen Weiterarbeit habe sichergestellt werden müssen.

Während das FG Rheinland-Pfalz einen rechtsgeschäftlich zwischen Gläubiger und Schuldner vereinbarten Teilverzicht auf Forderungen aus Lieferungen und Leistungen zu beurteilen hatte, geht es im Streitfall um das einseitige Nichtgeltendmachen von Forderungen vor dem zivilrechtlichen Verjährungsstichtag. Die Klägerin behauptet zwar, dass darin ein konkludenter Verzicht zu erkennen sei. Das versteht sich ohne nähere Darlegungen aber nicht von selbst. Denn im Verzicht ist regelmäßig ein Erlassvertrag i.S. des § 397 des Bürgerlichen Gesetzbuchs zu erblicken (vgl. Erman/E. Wagner, BGB, 14. Aufl., § 397 Rz 1). Es handelt sich damit um eine ausgehandelte rechtsgeschäftliche Vereinbarung zwischen Gläubiger und Schuldner. Ein solcher Erlass kann, wenn er –regelmäßig im Zusammenwirken mit anderen Gläubigern– in der Absicht ausgesprochen wird, den Schuldner geschäftlich und finanziell gesunden zu lassen, als –dann betrieblich veranlasste– Sanierungsmaßnahme zu beurteilen sein (vgl. Gosch, KStG, 2. Aufl., § 8 Rz 1200). Im Streitfall hat das FG gerade nicht festgestellt, dass dem –wiederholten– Nichtergreifen verjährungsunterbrechender Maßnahmen ein vergleichbarer rechtsgeschäftlicher Erklärungsinhalt zukam. Weder der Schuldner noch andere Gläubiger waren Teil einer wie auch immer gearteten Sanierungsvereinbarung, die vor dem Hintergrund einer substantiiert aufgeklärten wirtschaftlichen Situation des Schuldnerunternehmens getroffen wurde.

Soweit die Klägerin der Rechtsfrage rechtsgrundsätzliche Bedeutung beimisst, ob ein Sanierungsbeitrag nur dann anzunehmen sei, wenn dieser durch eindeutige Erklärung eines Verzichts erfolge, oder ob ein Sanierungsbeitrag infolge einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise ebenfalls dann anzunehmen sei, wenn dieser durch Nichtgeltendmachung und Eintritt der Verjährung einer Forderung gegenüber dem Schuldner erfolge, fehlt es an der erforderlichen Darlegung der Klärungsbedürftigkeit

Für die Entscheidung des Streitfalls kommt es nicht allein darauf an, ob das Verjährenlassen von Forderungen als konkludenter Forderungsverzicht und damit Sanierungsbeitrag gewertet werden kann. Die Annahme einer vGA muss in Anbetracht der beherrschenden Stellung von A und B und ihrer gleichgerichteten Interessen bereits unter dem Gesichtspunkt ernstlich erwogen werden, dass der behauptete Sanierungsbeitrag nicht Gegenstand einer klar und eindeutig im Voraus getroffenen Vereinbarung war. (zu den Sonderanforderungen beim formellen Fremdvergleich vgl. etwa Wilk in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 8 KStG Rz 144). Dazu verhält sich die Beschwerdebegründung nicht.

Verdeckte Gewinnausschüttung durch Kauf eines Grundstücks

Die Übernahme der Kaufpreiszahlung für ein vom alleinigen Gesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH erworbenes Grundstück durch die GmbH kann eine verdeckte Gewinnausschüttung sein.

BFH Urteil vom 21.10.2014, VIII R 32/12

Begründung:

Eine vGA i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG liegt vor, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil im Sinne einer bei ihr eintretenden Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zuwendet, diese Zuwendung ihren Anlass oder zumindest ihre Mitveranlassung im Gesellschaftsverhältnis hat, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) auswirkt und in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung steht  Das ist in der Regel der Fall, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer diesen Vorteil einem Nichtgesellschafter nicht zugewendet hätte.

Der bei der Kapitalgesellschaft eintretende Vermögensnachteil muss danach “eine Vermögensminderung im Sinne einer Verminderung des Unterschiedsbetrags gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG” sein. Demgegenüber liegt ein Vermögensvorteil beim Gesellschafter immer dann vor, wenn dieser über ein bestimmtes, messbares Gut in Geld oder Geldeswert verfügen kann.Für die Feststellung einer vGA unerheblich ist dagegen, ob die Kapitalgesellschaft, handelnd durch ihren Gesellschafter-Geschäftsführer, erkannt hat, dass sie durch ihre Handhabung vGA bewirkt hat. Denn weder die Absicht der Kapitalgesellschaft, den Gewinn verdeckt zu verteilen, noch eine Einigung darüber, dass der Vorteil aufgrund des Gesellschaftsverhältnisses zugewendet wird, gehören zu den Voraussetzungen der vGA.

Ist der begünstigte Gesellschafter-Geschäftsführer –wie im Streitfall der Kläger– ein beherrschender, kann die Vermögensminderung schon dann ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben, wenn der Leistung an den Gesellschafter oder eine diesem nahestehende Person keine klare und von vornherein abgeschlossene Vereinbarung zugrunde liegt. Im Rahmen des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist die vGA in diesen Fällen beim Gesellschafter zu erfassen, wenn ihm der Vermögensvorteil zufließt.

Ob Leistungen einer Kapitalgesellschaft an Gesellschafter oder dessen Angehörige als Aufwendungen im Rahmen eines zwischen Gesellschaft und Angehörigen bestehenden Vertragsverhältnisses oder als vGA zugunsten dieses Gesellschafters zu erfassen sind, ist nach der Rechtsprechung zur Vermeidung steuerlichen Missbrauchs zivilrechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten insbesondere danach zu beurteilen, ob der jeweilige Vertrag sowohl nach seinem Inhalt als auch nach seiner tatsächlichen Durchführung dem entspricht, was zwischen Fremden üblich ist.

Rechtsgrundlage des Fremdvergleichs sind die §§ 85 und 88 AO sowie § 76 Abs. 1 FGO. Der Fremdvergleich ermöglicht aufgrund einer Würdigung von Beweisanzeichen den Schluss, aus welchen Gründen ein Leistungsaustausch zwischen GmbH und Gesellschafter oder dessen Angehörigen stattgefunden hat. Erst das Ergebnis dieser der Tatsachenfeststellung zuzuordnenden Indizienwürdigung ermöglicht die nachfolgende rechtliche Subsumtion, ob es sich im Einzelfall um eine vGA handelt. Die entsprechende Würdigung obliegt grundsätzlich dem FG als Tatsacheninstanz. Verstößt die Gesamtabwägung weder gegen Erfahrungssätze noch gegen die Denkgesetze, so ist der BFH daran gebunden.

Nach diesen Maßstäben ist die Würdigung des FG, nach den Grundsätzen des Fremdvergleichs könne die behauptete Darlehensvereinbarung zwischen der GmbH und dem Kläger deshalb nicht als fremdüblich anerkannt werden, weil weder der Kläger noch die GmbH im Streitjahr oder in den Folgejahren den Vertrag vereinbarungsgemäß –hinsichtlich vereinbarter Zinsen sowie hinsichtlich der Tilgung– durchgeführt hätten, nicht zu beanstanden.

Keine Steuerfreien Zuschläge für Gesellschafter Geschäftsführer

Nach gefestigter Rechtsprechung sind die an den Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH gezahlten Zuschläge für erbrachte Mehrarbeit an Sonn- und Feiertagen sowie zur Nachtzeit regelmäßig im Gesellschaftsverhältnis veranlasst und damit als verdeckte Gewinnausschüttungen zu behandeln.

FG Münster Urteil vom 14.04.2015, 1 K 3431/13 E

Begründung:

Nach gefestigter Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind die an den Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH gezahlten Zuschläge für erbrachte Mehrarbeit an Sonn- und Feiertagen sowie zur Nachtzeit regelmäßig im Gesellschaftsverhältnis veranlasst und damit als verdeckte Gewinnausschüttungen zu behandeln.

Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch verdeckte Gewinnausschüttungen. Eine verdeckte Gewinnausschüttung einer Kapitalgesellschaft ist gegeben, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung ihren Anlass oder zumindest ihre Mitveranlassung im Gesellschaftsverhältnis hat. Das ist der Fall, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer diesen Vorteil einem Nichtgesellschafter nicht zugewendet hätte. Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt insbesondere vor, wenn eine Kapitalgesellschaft mit ihrem Geschäftsführer (Arbeits-)Bedingungen vereinbart, die von denen abweichen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten. Insofern indiziert das vom Fremdvergleich abweichende Verhalten die Veranlassung im.

Zahlt eine GmbH an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer gesonderte Vergütungen für die Ableistung von Überstunden, liegt aus steuerrechtlicher Sicht regelmäßig eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Eine solche Vergütung widerspricht dem Gedanken, dass ein Geschäftsführer sich in besonderem Maße mit den Interessen und Belangen der von ihm geleiteten Gesellschaft identifizieren und die notwendigen Arbeiten auch dann erledigen muss, wenn dies einen Einsatz außerhalb der üblichen Arbeitszeiten oder über diese hinaus erfordert. Seine Arbeit orientiert sich weniger an einer Verrichtung der Tätigkeit während einer bestimmten Stundenzahl pro Arbeitstag, oder zu einer bestimmten Tageszeit, sondern ist vielmehr ergebnisbestimmt, was regelmäßig auch in einem deutlich höheren Gehalt und der finanziellen Gesamtausstattung zum Ausdruck kommt.

Während ein Geschäftsführer das Einhalten der Arbeitszeiten der („normalen“) Arbeitnehmer überprüfen (lassen) kann und muss, gibt es praktisch keine Person, die das Einhalten der Arbeitszeit des Geschäftsführers überprüft. Dies wissen die Gesellschafter einer GmbH bei Bestellung des Geschäftsführers und bei Abschluss des Geschäftsführervertrages. Ihnen kommt es deshalb weniger darauf an, dass der Geschäftsführer während einer bestimmten Stundenzahl pro Arbeitstag “im Dienst ist”. Wichtiger ist ihnen, dass der Geschäftsführer überhaupt (unabhängig von Zeit und Ort) seine Arbeit erledigt, selbst wenn dies die Ableistung sog. Überstunden bedeuten sollte. In diesem Sinne soll der Geschäftsführer regelmäßig seine Arbeitszeit in Grenzen selbst bestimmen. Das Verhältnis zwischen der GmbH und dem Geschäftsführer wird von dem Vertrauen der Gesellschafter getragen, dass der Geschäftsführer – wann auch immer – seine Arbeit tut. Damit aber verträgt sich keine Vereinbarung über die Vergütung von Überstunden, selbst wenn Arbeitszeitvereinbarungen der Organstellung des GmbH-Geschäftsführers zivilrechtlich nicht widersprechen. Stattdessen wird sie für eine angemessene Gesamtausstattung des Geschäftsführers Sorge tragen, die das zu übernehmende Kostenrisiko kalkulierbar macht (Grundgehalt, Urlaubsgeld, Weihnachtsgeld, sonstige Zusatzleistungen etc.).

Insbesondere der Alleingesellschafter-Geschäftsführer besitzt für die GmbH eine Allzuständigkeit. Von ihm wird ein persönlicher Einsatz erwartet, der über den Einsatz „normaler“ Arbeitnehmer weit hinausgeht und dem in der Regel ein deutlich höheres Gehalt entspricht. Mit diesem Aufgabenbild eines Gesellschafter-Geschäftsführers verträgt sich eine gesonderte Entlohnung zusätzlicher Arbeitszeiten nicht. Vor diesem Hintergrund ist die Vermutung gerechtfertigt, dass die separate Vergütung von Mehrarbeit regelmäßig nicht ausschließlich betrieblich, sondern in erster Linie oder jedenfalls teilweise gesellschaftsrechtlich (mit-)veranlasst ist.

Erst Recht verträgt sich eine Überstundenvergütungsvereinbarung nicht mit dem Aufgabenbild eines Gesellschafter-Geschäftsführers, wenn sie von vorneherein auf Überstunden an Sonn- und Feiertagen sowie zur Nachtzeit beschränkt ist und / oder wenn außerdem eine Gewinntantieme vereinbart worden ist. In einem solchen Fall ist davon auszugehen, dass dem Geschäftsführer nur deshalb ein zusätzlicher Vorteil zugewendet werden soll, damit er die Steuerfreiheit des § 3b EStG in Anspruch nehmen kann. Diese Absicht begründet jedoch die Veranlassung der Vorteilszuwendung durch das Gesellschaftsverhältnis.

Allerdings hat der Bundesfinanzhof mehrfach betont, dass die Zahlung von Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschlägen an Gesellschafter-Geschäftsführer nicht immer (ausnahmslos) als verdeckte Gewinnausschüttung einzustufen ist. Vielmehr kann eine entsprechende Vereinbarung im Einzelfall durch überzeugende betriebliche Gründe gerechtfertigt sein, die geeignet sind, die Vermutung für eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis zu entkräften. Dann liegt keine verdeckte Gewinnausschüttung, sondern steuerfreier Arbeitslohn i.S. des § 3b EStG vor.

Auf dieser Basis hat der Bundesfinanzhof – soweit ersichtlich – bisher in zwei Entscheidungen entsprechende Ausnahmen von dem Grundsatz zugelassen, dass Überstundenvergütungen eines Gesellschafter-Geschäftsführers steuerrechtlich regelmäßig als verdeckte Gewinnausschüttungen zu qualifizieren sind. Im Urteil vom 14.07.2004 hat der Bundesfinanzhof ausgeführt, der Umstand, dass eine bestimmte Vereinbarung nicht nur mit dem Gesellschafter-Geschäftsführer, sondern auch mit vergleichbaren gesellschaftsfremden Personen abgeschlossen werde, könne gegen eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis sprechen. Eine solche Gestaltung weise nämlich darauf hin, dass die Vereinbarung speziell in dem betreffenden Unternehmen auf betrieblichen Gründen beruhe (I R 111/03, juris).

In seiner Entscheidung vom 03.08.2005 hat der Bundesfinanzhof klargestellt, dass Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit des Gesellschafter-Geschäftsführers dann ausnahmsweise keine verdeckte Gewinnausschüttung seien, wenn der Geschäftsführer in gleicher Weise wie andere Arbeitnehmer eingesetzt werde, die Gesellschaft für seinen Einsatz ein besonderes Entgelt erhalte, der tatsächliche Einsatz klar belegt werden könne, für den besonderen Arbeitseinsatz keine anderweitige erfolgsabhängige Vergütung gezahlt werde und gesellschaftsfremde Arbeitnehmer die Zuschläge ebenfalls erhielten.

In beiden Fällen hat der Bundesfinanzhof es also für nicht ausreichend angesehen, dass die Zahlung von Zuschlägen für Überstunden (branchen-)üblich ist oder überhaupt mit spezifischen sachlichen Gesichtspunkten im Rahmen der jeweiligen Betriebsführung begründet werden kann. Vielmehr soll es zur Entkräftung der Vermutung einer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung entscheidend darauf ankommen, ob die zwischen der Gesellschaft und dem Gesellschafter-Geschäftsführer getroffene Vereinbarung über Überstundenvergütungen einem betriebsinternen Fremdvergleich standhält oder nicht.

Ob eine Vereinbarung zwischen einer Gesellschaft und ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer ausschließlich betrieblich oder stattdessen bzw. zugleich durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, muss im gerichtlichen Verfahren anhand aller Umstände des konkreten Einzelfalles beurteilt werden

Auf der Grundlage dieser Maßstäbe höchstrichterlicher Rechtsprechung geht der erkennende Senat unter Würdigung der Gesamtumstände des Streitfalles davon aus, dass die an den Kläger gezahlten Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit ihre Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis haben und folgerichtig als verdeckte Gewinnausschüttungen einzustufen sind. Dafür sind folgende Erwägungen maßgeblich:

Die von der höchstrichterlichen Rechtsprechung aufgestellte Vermutung, dass Vergütungen für Mehrarbeit (und erst Recht gesondert vereinbarte steuerfreie Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit) regelmäßig nicht mit dem Aufgabenbild eines Gesellschafter-Geschäftsführers vereinbar sind und damit grundsätzlich ihre Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis haben, ist auch auf den vorliegenden Fall anwendbar. Gründe, die gegen eine solche Anwendung der Vermutung sprechen, sind nicht erkennbar. Vielmehr wird die gesellschaftsrechtliche Veranlassung der dem Kläger gewährten Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschläge durch die besonderen Umstände des Streitfalles bestätigt.

Nach dem Geschäftsführervertrag vom 31.08.2005 war der Kläger an bestimmte Arbeitszeiten nicht gebunden. Die Arbeitszeit war vielmehr an den betrieblichen Erfordernissen (am Ergebnis) auszurichten und konnte vom Geschäftsführer frei und eigenverantwortlich gestaltet werden. Diese Vertragskonstellation spricht dafür, dass auch die X. GmbH von dem Kläger als Geschäftsführer grundsätzlich einen höheren persönlichen Arbeitseinsatz als „gewöhnlich“ erwartet hat, der sich weder an einem bestimmten (Gesamt-)Arbeitsvolumen noch an konkreten Arbeitszeiten orientieren sollte. Ein ordentlicher Geschäftsleiter hätte mit dem Kläger daher kein zusätzliches Entgelt für die Arbeit an Sonntagen, Feiertagen und zur Nachtzeit vereinbart. Vielmehr spricht die gesamte Vertragsgestaltung dafür, dass etwaige Mehrarbeiten des Klägers als Geschäftsführer nach den Vorstellungen der Vertragsparteien mit dem monatlichen Grundgehalt und den besonderen Zusatzleistungen abgegolten seien sollten (Stichwort: erhöhte finanzielle Ausstattung des Geschäftsführers).

Neben der individuellen vertraglichen Situation ist auch die konzeptionelle Situation bei Gründung der X. GmbH bzw. bei Geschäftsaufnahme zu berücksichtigen. Nach den Angaben des Klägers ist der Import von Waren aus Asien (China) ein wesentlicher Baustein für den wirtschaftlichen Erfolg der Gesellschaft. Fest steht zugleich, dass ein reibungsloser und ressourcenschonender Ablauf des Wareneinkaufs in Fernost mit besonderen Arbeitszeiten einhergeht. Vor diesem Hintergrund sowie in Anbetracht der Größe und der personellen Ausstattung der GmbH war von Anfang an klar, dass der Kläger in erheblichem Umfang am Vertriebsgeschäft mitwirken muss (es sogar größtenteils alleine betreuen muss), und zwar auch zu ungewöhnlichen Arbeitszeiten, mithin an Sonntagen, Feiertagen sowie in der Nacht. Diese grundlegenden Betriebs- und Arbeitsverhältnisse hätte ein ordentlicher Kaufmann bereits bei der Bemessung des Geschäftsführergehalts des Klägers berücksichtigt. Da die X. GmbH dem Kläger neben dem Grundgehalt auch Urlaubs- und Weihnachtsgeld sowie diverse Zusatzleistungen gewährt, kann davon ausgegangen werden, dass auch sie für eine der Tätigkeit (inklusive Mehrarbeit) angemessene Gesamtausstattung des Klägers Sorge tragen wollte.

In diesem Zusammenhang ist ferner zu berücksichtigen, dass der Kläger entsprechende Überstunden auch in der Vergangenheit erbracht hat, und zwar ohne die Zahlung gesonderter Zuschläge (in den Jahren vor 2009). Dieser Umstand spricht gegen eine ausschließlich betriebliche Veranlassung der am 03.04.2009 als Nachtragsabrede zum Geschäftsführervertrag geschlossenen Vergütungsabrede.

Auch der Gesichtspunkt, dass die zusätzlichen Vergütungen – nach eigenen Aussagen des Klägers – erst nach einem entsprechenden Hinweis des steuerlichen Beraters aufgenommen worden sind, streitet gegen eine besondere betriebliche Notwendigkeit der Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschläge und für eine Veranlassung der entsprechenden Leistungen im Gesellschaftsverhältnis.

Schließlich ist zu beachten, dass die X. GmbH dem Kläger eine zusätzliche Vergütung nicht für Mehrstunden jedweder Art, sondern nur für die geleisteten Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeiten zahlt. Auch dieser Aspekt deutet auf eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung der Leistungen hin. Dem Kläger soll insofern offensichtlich die Steuerfreiheit des § 3b EStG zu Gute kommen.

Dass die (Mehr-)Arbeit des Klägers an Sonntagen, Feiertagen und zur Nachtzeit im Streitfall durch sachliche Gründe in Gestalt von besonderen betrieblichen Verhältnissen (Geschäftsbeziehungen nach Fernost) bedingt ist, reicht für sich genommen nicht aus, um die Vermutung einer zumindest gesellschaftsrechtlichen (Mit-)Veranlassung der Vergütungsabrede zu widerlegen. Die Rechtsprechung hat bereits mehrfach zu erkennen gegeben, dass es für die steuerrechtliche Qualifikation nicht darauf ankommt, ob die Leistung von Überstunden an sich und / oder die Zahlung von Überstundenvergütungen üblich oder unüblich ist (vgl. BFH, Urteil v. 19.03.1997, I R 75/96 m.w.N.). So hat sich der Bundesfinanzhof in der Vergangenheit mehrfach mit Fällen aus dem Gaststätten- oder dem Tankstellengewerbe befasst, mithin mit Sachverhalten, in denen entsprechende Überstunden und deren gesonderte Entlohnung sowohl betriebs- als auch branchentypisch sind. Er hat diesen Umstand für eine Anwendung des § 3b EStG auf Gesellschafter-Geschäftsführer jedoch isoliert nicht als hinreichend angesehen, sondern auch in diesen Situationen zusätzlich stets die Voraussetzungen des betriebsinternen Fremdvergleichs bemüht. Daran ist erkennbar, dass alleine die betriebliche Notwendigkeit, Tätigkeiten außerhalb der üblichen Arbeitszeiten durchzuführen, für sich genommen nicht ausreicht, um die Vermutung einer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung von Sondervergütungen zu entkräften. Denn Gesellschafter-Geschäftsführer sind auch und gerade in Fällen betriebs- und branchenspezifischer betrieblicher Strukturen und Bedürfnisse aufgrund ihrer Stellung, ihres besonderen Treuverhältnisses und ihrer finanziellen Grundausstattung zu einem erhöhten Einsatz (über die normale Arbeitszeit hinaus) verpflichtet

Dem Einwand des Klägers, der betriebsinterne Fremdvergleich sei nur eine Möglichkeit, um im Einzelfall das Vorliegen besonderer betrieblicher Gründe für die Gewährung von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit zu rechtfertigen, vermag der Senat nicht zu folgen. Ohne einen solchen betriebsinternen Fremdvergleich lässt sich nämlich nicht mit hinreichender Sicherheit feststellen, dass die gesonderte Vergütung von Überstunden speziell in dem betroffenen Unternehmen ausschließlich auf betrieblichen Gründen beruht. Der betriebsinterne Fremdvergleich (Frage der Gleichbehandlung mit gesellschaftsfremden Arbeitnehmern) ist insofern notwendiges Instrumentarium, um gerade eine gesellschaftsrechtliche Mitveranlassung entsprechender Leistungen an einen Gesellschafter-Geschäftsführer auszuschließen.

Im Streitfall ist ein betriebsinterner Fremdvergleich nicht möglich, weil entsprechende Vereinbarungen nicht mit vergleichbaren gesellschaftsfremden Personen abgeschlossen worden sind. Neben dem Kläger als Gesellschafter-Geschäftsführer hatte die X. GmbH weder einen weiteren Geschäftsführer noch vergleichbare leitende Angestellte. Dass der Ehefrau des Klägers im Rahmen ihrer Aushilfstätigkeit als Reinigungskraft Zuschläge für Sonntagsarbeit gezahlt worden sind, spielt in diesem Zusammenhang keine Rolle. Denn ein Vergleich von „normalen“ Mitarbeitern (erst Recht von Aushilfen) mit einem Geschäftsführer ist insoweit nicht aussagekräftig.

Dass ein betriebsinterner Fremdvergleich im Streitfall aufgrund der besonderen wirtschaftlichen Verhältnisse der X. GmbH (größenbedingt) nicht möglich ist, ist nicht entscheidungserheblich und muss im Ergebnis zu Lasten des Klägers gehen. Der erkennende Senat hält es insbesondere nicht für vertretbar, auf einen fiktiven Sachverhalt abzustellen und die Anstellung weiterer Personen zu fingieren. Es kommt daher nicht darauf an, ob die X. GmbH einen Fremdgeschäftsführer oder einen weiteren leitenden Angestellten potentiell zu vergleichbaren Konditionen angestellt hätte. Die Beantwortung dieser Frage wäre spekulativer Natur. Wenn weder ein weiterer Geschäftsführer noch ein weiterer leitender Angestellter tatsächlich im Unternehmen arbeiten, ist ein betriebsinterner Fremdvergleich nicht möglich (so auch FG München, Urteil v. 02.10.2007, 6 K 2108/05, juris). Dafür streitet auch der systematische Vergleich mit einem gewerblichen Einzelunternehmen (der kleinen Ein-Mann-GmbH durchaus ähnlich). Der Inhaber eines solchen Einzelunternehmens wäre ebenfalls nicht in der Lage, die Steuerfreiheit des § 3b EStG in Anspruch zu nehmen.

 

Zur Erfassung einer Schadensersatzzahlung des Steuerberaters zum Ausgleich von nichtabziehbaren Bußgeldern als Betriebseinnahme beim Mandanten

Die Schadensersatzzahlung des früheren Steuerberaters der Klägerin, den dieser wegen einer Nichtveröffentlichung von Bilanzen der Klägerin an sie leisten musste, ist bei der Ermittlung des körperschaftsteuerpflichtigen Einkommens als Betriebseinnahme zu erfassen.

FG Münster 11.03.2015 ; 13 K 3129/13 K

Begründung:

Der angefochtene Körperschaftsteuerbescheid vom 13.6.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 2.9.2013 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht die Schadensersatzzahlung des früheren Steuerberaters der Klägerin als Ertrag erfasst.

Die Schadensersatzzahlung des früheren Steuerberaters der Klägerin, den dieser wegen einer Nichtveröffentlichung von Bilanzen der Klägerin an sie leisten musste, ist bei der Ermittlung des körperschaftsteuerpflichtigen Einkommens als Betriebseinnahme zu erfassen. Denn Kapitalgesellschaften verfügen steuerrechtlich über keine außerbetriebliche Sphäre. Alle Geschäftsvorfälle müssen daher als Einkünfte aus Gewerbebetrieb behandelt werden gem. § 8 Abs. 2, § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG. Der vom früheren Steuerberater der Klägerin geleistete Schadensersatz hat danach als Betriebseinnahme der Klägerin deren Betriebsvermögen erhöht.

Entgegen der Auffassung der Klägerin steht der Erfassung der Schadensersatzzahlung in dem zu versteuernden Einkommen nicht entgegen, dass die Geldbußen, die der frühere Steuerberater ersetzen musste, das steuerpflichtige Einkommen der Klägerin in den jeweiligen Jahren nicht mindern durften gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG. Die jeweils in den Jahren 2008 und 2010 von der Klägerin geleisteten Geldbußen sind nämlich nur deswegen als Betriebsausgaben nicht abziehbar, weil dies durch die genannte gesetzliche Vorschrift ausdrücklich angeordnet ist. Eine korrespondierende Vorschrift, welche eine Erfassung der Schadensersatzleistung als steuerpflichtige Einnahme verhindern würde, existiert im Ertragsteuerrecht hingegen nicht. Vielmehr gibt es, worauf der Beklagte zu Recht hinweist, keinen allgemeinen Rechtsgrundsatz, dass Rückzahlungen oder Erstattungen nicht zu Betriebseinnahmen führen dürfen, wenn die Aufwendungen bei Zahlung nicht zu einer Gewinnminderung geführt habe

Diese Rechtsprechung, der sich der Senat anschließt, führt auch dann zu sachgerechten Ergebnissen, wenn – wie im Streitfall – die Erstattung durch einen Dritten erfolgte und für den Erstattungsempfänger betrieblich veranlasst ist Diese Sachbehandlung ist schon deshalb geboten, weil anderenfalls das gesetzliche Abzugsverbot im Ergebnis unterlaufen werden könnte: Könnte sich ein Unternehmer nicht abziehbare Aufwendungen von einem Dritten steuerfrei erstatten lassen, so müsste er diese Aufwendungen im Ergebnis nicht aus versteuertem Einkommen bestreiten, was mit dem Zweck des Abzugsverbots nicht vereinbar wäre.

Im Streitfall ergibt sich auch nicht aus § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 3 EStG, dass die Schadensersatzzahlung des früheren Steuerberaters der Klägerin nicht als Ertrag zu erfassen wäre. Diese Vorschrift bestimmt, dass die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 EStG den Gewinn nicht erhöhen darf. Ein solcher Fall liegt im Streitfall jedoch nicht vor. Denn unter einer „Rückzahlung“ ist, was sich bereits aus dem Wortlaut der Vorschrift ergibt, lediglich die Rückzahlung durch den Gläubiger der Geldbuße gemeint, hier das Bundesamt der Justiz. Die Erstattung durch einen Dritten ist hingegen nicht vom Anwendungsbereich dieser Vorschrift erfasst.

Die vorstehenden Grundsätze verstoßen – entgegen der Auffassung der Klägerin – auch weder gegen das Prinzip der Gleichmäßigkeit der Besteuerung noch gegen den Grundsatz von Treu und Glauben. Denn der Schadensersatzanspruch gegen den Steuerberater kann auch die steuerliche Mehrbelastung umfassen, so dass der Ersatzberechtigte im Ergebnis leistungsgerecht besteuert wird.

Kurzfristige und erhebliche Erhöhung einer Tantieme als Indiz für eine vGA

Zur Darlegung der Klärungsbedürftigkeit einer Rechtsfrage genügt der Vortrag, dass trotz intensiver Recherchen keine einschlägigen Urteile und Literaturbeiträge gefunden worden seien, nicht. Denn daraus ergibt sich allenfalls, dass die Rechtsfrage höchstrichterlich noch nicht entschieden ist, was aber nicht “automatisch” bedeutet, dass die Beantwortung der Rechtsfrage auch zweifelhaft, strittig oder schwierig ist.

BFH Beschluss vom 24.09.2014 – IB 189/13 BFHNV 2015 S. 237

Begründung:

Soweit die Klägerin die Fragen aufwirft, ob “eine Änderung des Gesellschafterbeschlusses, der nur durch die ständige Rechtsprechung des BFH motiviert” gewesen sei, “nach Änderung der Rechtsprechung des BFH zu einer vGA” führe, “weil eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis” vorliege, und ob “eine analoge Anwendung des § 34a EStG in der Körperschaftsteuer durchgeführt werden” könne, hat sie den Klärungsbedarf nicht herausgearbeitet. Ihr kurz gefasstes Vorbringen erschöpft sich im Kern darin, die genannten Rechtsfragen aufzuwerfen, die unzutreffende Beurteilung der ersten Frage durch die Vorinstanz zu rügen und –im ergänzenden Begründungsschriftsatz vom 27. März 2014– mitzuteilen, dass trotz intensiver Recherchen keine einschlägigen Urteile oder Literaturbeiträge gefunden worden seien. Daraus ergibt sich allenfalls, dass die Fragen höchstrichterlich noch unentschieden sind, was aber nicht “automatisch” bedeutet, dass die Beantwortung der Fragen auch zweifelhaft, strittig und schwierig ist. Auf diesen Punkt kommt es für den Vortrag zur Klärungsbedürftigkeit jedoch maßgeblich an. Weil sich die Beschwerdebegründung dazu nicht verhält, genügt sie den gesetzlichen Darlegungsanforderungen nicht.

Unübliche Firmenpacht als verdeckte Gewinnausschüttung

Es ist höchstrichterlich geklärt, dass eine Vermögensminderung auch dann auf dem Gesellschaftsverhältnis beruhen und deshalb eine vGA sein kann, wenn sie zum Vorteil der Kapitalgesellschaft vom Fremdüblichen abweicht.

BFH Beschluss vom 08.10.2014 – IB 96/13 BFHNV 2015 S. 237

Begründung:

Hinsichtlich der geltend gemachten grundsätzlichen Bedeutung der Rechtsfrage, ob eine vGA auch bei Formfehlern und unüblichen Gestaltungen stets nur insoweit gegeben ist, als objektiv eine Vermögensminderung oder eine verhinderte Vermögensmehrung vorliegt, hat die Klägerin einen neuerlichen Klärungsbedarf nicht substantiiert aufgezeigt.

Wie sie selbst einräumt, entspricht es der höchstrichterlichen Rechtsprechung, die Abmachungen zwischen einer GmbH und ihrem Gesellschafter im Rahmen des Fremdvergleichs nicht nur ihrer Höhe nach, sondern auch ihrem Grunde nach auf ihre Fremdüblichkeit zu überprüfen. Insbesondere kann demnach eine Vermögensminderung auch dann auf dem Gesellschaftsverhältnis beruhen und deshalb eine vGA sein, wenn sie zum Vorteil der Kapitalgesellschaft vom Fremdüblichen abweicht an dieser Rechtsprechung –und damit an der Relevanz des Merkmals der Üblichkeit im System der vGA.. Der Senat hat die Einwendungen für nicht stichhaltig erachtet und an seiner Rechtsprechung ausdrücklich festgehalten.

Verdeckte Gewinnausschüttung bei Gesellschaftern die nicht beherrschend sind

Es ist höchstrichterlich geklärt, dass eine vGA an eine dem Gesellschafter nahestehende Kapitalgesellschaft nicht voraussetzt, dass der Gesellschafter in der vorteilsgewährenden oder der empfangenden Kapitalgesellschaft eine beherrschende Stellung innehat.

Zum gesetzlichen Forderungsübergang gemäß § 268 Abs. 3 BGB.

BFH Beschluss vom 22.10.2014 – IB 169/13 BFHNV 2015 S. 234

Begründung:

Zur ersten Frage fehlt eine substantiierte Darstellung, ob sich die rechtliche Problematik des gesetzlichen Forderungsübergangs gemäß § 268 Abs. 3 Satz 1 BGB im Streitfall überhaupt stellt. Denn selbst wenn die gesetzlichen Voraussetzungen der Legalzession nicht vorliegen, wofür vieles spricht, so drängt sich doch die naheliegende, von der Klägerin aber unerörtert gebliebene Frage auf, ob sie nicht auf andere Weise eine Forderung gegen die Y-GmbH erworben haben könnte. Wenn ein Dritter (hier: die Klägerin) die Schuld eines anderen (hier: die Y-GmbH als Schuldnerin) durch Zahlung an den Gläubiger (hier: die Herren X und A) i.S. des § 267 Abs. 1 BGB begleicht, geht die Forderung zwar nicht kraft Gesetzes auf den Dritten über. Der Schuldner kann diesem aber aus vielfältigen Gründen regresspflichtig sein. So kommen neben Bereicherungsansprüchen gemäß §§ 812 ff. BGB und solchen aus Geschäftsführung ohne Auftrag insbesondere auch Ansprüche aus einem Auftragsverhältnis in Betracht (dazu z.B. Kerwer in jurisPK-BGB, 7. Aufl., § 267 Rz 10). Im Streitfall könnten Regressansprüche in Betracht kommen, weil die Y-GmbH offenbar “im Auftrag” der noch nicht ins Handelsregister eingetragenen Klägerin in das geplante Kaufgeschäft eingebunden worden war.

Der Senat kann dem Vorbringen der Klägerin ferner nicht entnehmen, weshalb die Beantwortung der Frage nach dem Forderungsübergang gemäß § 268 Abs. 3 Satz 1 BGB außerhalb des Zwangsvollstreckungsverfahrens zu Zweifeln Anlass geben sollte. In welchen Fällen es bei Drittleistungen –in Abweichung von der Regel des § 267 BGB– zu Legalzessionen kommt, kann den einzelnen Gesetzesbestimmungen und überblickartig der einschlägigen Kommentarliteratur entnommen werden (vgl. z.B. Kerwer in jurisPK-BGB, a.a.O., § 268 Rz 9; Artz in Erman, BGB, 14. Aufl., § 268 Rz 3). Dass es zur Frage des Anwendungsbereichs des § 268 Abs. 3 Satz 1 BGB überhaupt einen Streit gibt, vermag der Senat nicht zu erkennen. Im Kern rügt die Klägerin, dass dem FG schlicht ein Rechtsfehler unterlaufen ist, als es § 268 Abs. 3 Satz 1 BGB angewandt hat. Dieser rechtfertigt es für sich genommen aber nicht, die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Sache zuzulassen

Hinsichtlich der zweiten Frage wird die Klärungsbedürftigkeit nicht herausgearbeitet). Es fehlt die Auseinandersetzung mit der bereits vorhandenen Rechtsprechung und Literatur zu diesem Problem. So ist durch die höchstrichterliche Rechtsprechung in rechtsgrundsätzlicher Weise bereits geklärt worden, dass eine vGA an eine dem Gesellschafter nahestehende Kapitalgesellschaft nicht voraussetzt, dass der Gesellschafter in der vorteilsgewährenden oder der empfangenden Kapitalgesellschaft eine beherrschende Stellung innehat. Einen neuerlichen Klärungsbedarf zeigt die Klägerin nicht auf.

Keine vGA durch Weiterleitung erstatteter Arbeitgeberanteile zur Rentenversicherung an Arbeitnehmer einer GmbH

Die Weiterleitung erstatteter Arbeitgeberanteile zur Rentenversicherung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH an dessen in der GmbH beschäftigte Ehefrau, für deren Altersversorgung die Arbeitgeberanteile irrtümlich gezahlt wurden, ist keine Zuwendung des Arbeitgebers, die dem Gesellschafter-Geschäftsführer als vGA i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG zuzurechnen ist, wenn das Arbeitsverhältnis fremdüblich vereinbart und tatsächlich durchgeführt wurde.

BFH Urteil vom 21.10.2014, VIII R 21/12

Begründung:

Die Auffassung des FG, die von der GmbH an die Beigeladene weitergeleitete Rückzahlung von Arbeitgeberbeiträgen zur Rentenversicherung sei keine vGA an den –mit der Beigeladenen verheirateten– Kläger (Gesellschafter-Geschäftsführer der GmbH), ist aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden.

Eine vGA i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG liegt vor, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung ihren Anlass im Gesellschaftsverhältnis hat. Das ist in der Regel der Fall, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer diesen Vorteil einem Nichtgesellschafter nicht zugewendet hätte. Dies gilt nicht nur dann, wenn der Vermögensvorteil dem Gesellschafter unmittelbar selbst zufließt, sondern auch dann, wenn eine dem Gesellschafter nahestehende Person den Vermögensvorteil erhält; hierbei ist auch unerheblich, ob der Gesellschafter selbst ein vermögenswertes Interesse an dieser Zuwendung hat.

Ist der begünstigte Gesellschafter –wie im Streitfall– ein beherrschender, so kann nach ständiger BFH-Rechtsprechung eine vGA auch dann anzunehmen sein, wenn die Kapitalgesellschaft eine Leistung an ihn oder an eine ihm nahestehende Person erbringt, für die es an einer klaren, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlt.

Ob Leistungen einer Kapitalgesellschaft an Angehörige eines Gesellschafters im Rahmen eines zwischen Gesellschaft und Angehörigen bestehenden Arbeitsverhältnisses gewinnmindernd als Betriebsausgabe der Gesellschaft oder als vGA zugunsten dieses Gesellschafters zu erfassen sind, ist nach der Rechtsprechung zur Vermeidung steuerlichen Missbrauchs zivilrechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten insbesondere danach zu beurteilen, ob der jeweilige Vertrag mit den Angehörigen sowohl nach seinem Inhalt als auch nach seiner tatVergütungen aus einem Arbeitsvertrag mit nahen Angehörigen sind danach betrieblich veranlasst, wenn das Gehalt angemessen ist und dem entspricht, was ein Fremder unter vergleichbaren Umständen als Gegenleistung erhalten würde. Da anders als im Wirtschaftsleben bei Angehörigen nicht unterstellt werden kann, dass Leistungen nicht ohne Gegenleistung erbracht werden, sind nach der Rechtsprechung Gehaltszahlungen aufgrund eines Arbeitsvertrags unter Angehörigen aber steuerrechtlich nur zu berücksichtigen, wenn das Gehalt der Höhe nach zu Beginn des Arbeitsverhältnisses feststeht oder bei Änderungen während des Arbeitsverhältnisses für die Zukunft vereinbart wird. Rückwirkende Gehaltsvereinbarungen oder Sonderzahlungen werden in der Regel nicht anerkannt sächlichen Durchführung dem entspricht, was zwischen Fremden üblich ist.

Nach diesen Grundsätzen ist es aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden, dass das FG weder die Weiterleitung der rückerstatteten Arbeitgeberbeiträge durch die GmbH an die Beigeladene (nachfolgend a und b) noch den im Zusammenhang mit diesem Arbeitsverhältnis zur Klärung der Krankenversicherungspflicht entstandenen Beratungsaufwand als vGA an den Kläger als (Allein-)Gesellschafter-Geschäftsführer der GmbH (nachfolgend c) angesehen hat.

Berechnung des Teilwerts einer Pensionsrückstellung

Kein Mindestpensionsalter bei Versorgungszusage an beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer.

BFH Beschluss vom 26.11.2014, I R 2/14

Begründung:

Danach sind gemäß § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes 2009 für die Berechnung des Teilwerts der Pensionsrückstellung die Jahresbeträge zugrunde zu legen, die vom Beginn des Wirtschaftsjahres, in dem das Dienstverhältnis begonnen hat, bis zu dem in der Pensionszusage vorgesehenen Zeitpunkt des Eintritts des Versorgungsfalles rechnungsmäßig aufzubringen sind; ein Mindestpensionsalter wird hiernach auch für die Zusage gegenüber dem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH nicht vorausgesetzt (gegen R 6a Abs. 8 EStR 2008/2012).

Auf dieser Grundlage hat das FG im Streitfall zutreffend entschieden, dass für die Bemessung der Pensionsrückstellungen für A und B das in den Zusagen vereinbarte Pensionsalter von 65 Jahren zugrunde zu legen war.