Zufluss von Arbeitslohn bei Schuldübernahme einer Pensionsverpflichtung durch einen Dritten

Die Ablösung einer vom Arbeitgeber erteilten Pensionszusage führt beim Arbeitnehmer zwar dann zum Zufluss von Arbeitslohn, wenn der Ablösungsbetrag auf Verlangen des Arbeitnehmers zur Übernahme der Pensionsverpflichtung an einen Dritten gezahlt wird (Bestätigung der Rechtsprechung).

Hat der Arbeitnehmer jedoch kein Wahlrecht, den Ablösungsbetrag alternativ an sich auszahlen zu lassen, wird mit der Zahlung des Ablösungsbetrags an den die Pensionsverpflichtung übernehmenden Dritten der Anspruch des Arbeitnehmers auf die künftigen Pensionszahlungen (noch) nicht wirtschaftlich erfüllt. Ein Zufluss von Arbeitslohn liegt in diesem Fall nicht vor.

BFH Urteil vom 18.08.2016 – VI R 46/13 BFH NV 2017 S.16

Begründung:

Die Revision der Klägerin ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass die von der A-GmbH als Gegenleistung für die Übernahme der Pensionszusage an die A-Sport-GmbH gezahlte Ablöse bei A zu einem Zufluss von Arbeitslohn geführt hat.

Arbeitslohn, der nicht als laufender Arbeitslohn gezahlt wird (sonstige Bezüge), wird in dem Kalenderjahr bezogen, in dem er dem Arbeitnehmer zufließt (§ 11 Abs. 1 Satz 3 i.V.m. § 38a Abs. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung –EStG–). Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) führt das Innehaben von Ansprüchen oder Rechten den Zufluss von Einnahmen regelmäßig noch nicht herbei und begründet damit auch noch keinen gegenwärtigen Zufluss von Arbeitslohn (vgl. Senatsurteil vom 27. Mai 1993 VI R 19/92, BFHE 172, 46, BStBl II 1994, 246). Der Zufluss ist grundsätzlich vielmehr erst mit der Erfüllung des Anspruchs gegeben (Senatsbeschluss vom 23. Juli 1999 VI B 116/99, BFHE 189, 403, BStBl II 1999, 684), also wenn der Arbeitgeber die geschuldete Leistung tatsächlich erbringt (Senatsurteil vom 25. November 1993 VI R 45/93, BFHE 173, 65, BStBl II 1994, 254). Folglich fließt mit der Zusage des Arbeitgebers, dem Arbeitnehmer künftig Leistungen zu erbringen, Arbeitslohn erst in dem Zeitpunkt zu, in dem der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer das wirtschaftliche Eigentum verschafft (Senatsurteile vom 3. Juli 1964 VI 262/63 U, BFHE 81, 225, BStBl III 1965, 83; vom 26. Juli 1985 VI R 200/81, BFH/NV 1986, 306, und vom 10. November 1989 VI R 155/85, BFH/NV 1990, 290). Der Zufluss von Arbeitslohn ist ferner zu bejahen, wenn der Arbeitgeber mit seinen Leistungen dem Arbeitnehmer einen unmittelbaren und unentziehbaren Rechtsanspruch gegen einen Dritten verschafft (Senatsurteil vom 16. April 1999 VI R 66/97, BFHE 188, 338, BStBl II 2000, 408). Auch in diesem Fall wird der Zufluss aber nicht durch das Versprechen des Arbeitgebers, z.B. Versicherungsschutz zu gewähren, herbeigeführt, sondern erst durch die Erfüllung dieses Versprechens, insbesondere durch die Leistung der Versicherungsbeiträge in der Weise, dass ein eigener unentziehbarer Anspruch des Arbeitnehmers auf die Versicherungsleistung entsteht.

Demzufolge sind Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunfts-sicherung gegenwärtig zufließender Arbeitslohn, wenn sich die Sache –wirtschaftlich betrachtet– so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Beträge zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Erwerb einer Zukunftssicherung verwendet hätte (Senatsurteil vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761). Kein gegenwärtig zufließender Arbeitslohn, sondern eine Versorgungszusage liegt demgegenüber vor, wenn der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer eine Versorgung aus eigenen, erst im Zeitpunkt der Zahlung bereitzustellenden Mitteln zusagt; in diesem Fall unterliegen erst die späteren aufgrund der Zusage geleisteten Versorgungszahlungen der Lohnsteuer (Senatsurteil in BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; BFH-Urteil vom 19. Mai 1993 I R 34/92, BFHE 171, 286, BStBl II 1993, 804; jeweils m.w.N.).

Nach diesen Grundsätzen hat die von der A-GmbH als Gegenleistung für die Schuldübernahme an die A-Sport-GmbH geleistete Zahlung in Höhe von 761.554 EUR nicht zu zusätzlichem Arbeitslohn bei A geführt.

Die A von der A-GmbH in den Jahren 1990 und 1991 erteilte Direktzusage hat bei ihm nach ständiger Rechtsprechung vor Eintritt des Versorgungsfalles noch keinen Lohnzufluss ausgelöst. Denn aufgrund der Pensionszusage floss A als Gesellschafter-Geschäftsführer (noch) kein Vermögenswert zu, da ihm die A-GmbH als Arbeitgeberin eine Versorgung aus eigenen, erst im Zeitpunkt der Zahlung bereitzustellenden Mitteln zusagte (vgl. Senatsurteil in BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761). Die Pensionsvereinbarung gewährte A nur einen Anspruch aus der Pensionszusage gegenüber der Gesellschaft (vgl. BFH-Urteil in BFHE 171, 286, BStBl II 1993, 804).

Die Ablösungszahlung im Rahmen der Schuldübernahme hat bei A im Streitjahr gleichfalls nicht zu einem Zufluss von Arbeitslohn geführt (im Ergebnis ebenso Otto in Blomeyer/Otto/ Rolfs, Betriebsrentengesetz, 6. Aufl., StR F Rz 453; Höfer in Höfer, Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung, Band II: Steuerrecht, 15. Aufl., Kap. 44 Rz 432 i.V.m. Veit in Höfer, a.a.O., Kap. 38 Rz 77; Ostermayer in Uckermann/ Fuhrmanns/Ostermayer/Doetsch, Das Recht der betrieblichen Altersversorgung, 2014, Kap. 25 Rz 17; Becker/Brunner/Kräh, Deutsches Steuerrecht –DStR– 2016, 1648; a.A. Pradl, Pensionszusagen an GmbH-Geschäftsführer, 3. Aufl. 2013, S. 381 ff.). Durch die Zahlung der Ablöse erfüllte die A-GmbH keinen Anspruch des A, sondern einen solchen der A-Sport-GmbH aus dem Vertrag vom 28. Juni 2002. Die A-GmbH wandte dem Kläger durch die Zahlung auch keinen Anspruch gegen die A-Sport-GmbH auf Zahlung von 761.554 EUR zu. Vielmehr wurde durch die Vereinbarung zwischen der A-GmbH und der A-Sport-GmbH vom 28. Juni 2002 mit Zustimmung des A lediglich der Schuldner der Verpflichtung aus der Pensionszusage zugunsten des A ausgetauscht. Die (bloße) Schuldübernahme nach § 415 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches führt indes lediglich zu einem Schuldnerwechsel und bewirkt (noch) keinen Zufluss beim Pensionsberechtigten. Sie ändert weder etwas an dem Charakter der Pensionszusage noch an deren Inhalt.

Auch wenn A als Alleingesellschafter-Geschäftsführer der A-GmbH nach § 17 Abs. 1 BetrAVG nicht in den persönlichen Anwendungsbereich des Gesetzes fiel (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 28. April 1980 II ZR 254/78, BGHZ 77, 94; Rolfs in Blomeyer/Otto/Rolfs, Betriebsrentengesetz, 6. Aufl., § 17 Rz 85), war die befreiende Schuldübernahme durch die A-Sport-GmbH gleichwohl wirksam. Unerheblich ist, ob die A-Sport-GmbH –wie vom FG festgestellt– nicht neue Arbeitgeberin des A geworden ist. Denn aufgrund der Vereinbarung vom 28. Juni 2002 erwarb A lediglich einen Anspruch gegen die A-Sport-GmbH auf Zahlung der Pension nach Maßgabe der ihm schon durch die A-GmbH erteilten Zusage. Das (ehemalige) Dienstverhältnis mit der A-GmbH bildet damit weiter den Rechtsgrund für die bei Eintritt des Versorgungsfalles (monatlich) zu erfüllenden Versorgungsansprüche.

Dem steht die Rechtsprechung nicht entgegen, nach der ein Zufluss von Arbeitslohn zu bejahen ist, wenn der Arbeitgeber mit seinen Leistungen dem Arbeitnehmer einen unmittelbaren und unentziehbaren Rechtsanspruch gegen einen Dritten verschafft (z.B. Senatsurteil in BFHE 188, 338, BStBl II 2000, 408). Zum einen wurde im Streitfall durch den bloßen Schuldnerwechsel kein weiterer Anspruch des A aus der Pensionszusage begründet. Es blieb vielmehr bei dem bloßen Versprechen, die zugesagten Leistungen in der Zukunft zu erbringen.

Zum anderen hat die A-GmbH den Anspruch des A auf die künftigen Pensionszahlungen mit der Zahlung an die A-Sport-GmbH vorliegend auch noch nicht wirtschaftlich erfüllt. Über den zur Übertragung der Pensionsverpflichtung auf die A-Sport-GmbH verwendeten Betrag konnte A nicht verfügen. Im Streitfall kann nicht davon ausgegangen werden, die Sache stelle sich wirtschaftlich betrachtet so dar, als ob die A-GmbH A den Betrag zur Verfügung gestellt und dieser ihn zum Erwerb einer Zukunftssicherung verwendet habe. Insbesondere begründet der Umstand, dass A alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer (auch) der A-Sport-GmbH war, keine eigene Verfügungsmacht des A über den an die A-Sport-GmbH gezahlten Ablösebetrag. Zwar gelten für einen beherrschenden Gesellschafter einer GmbH hinsichtlich des Zuflusses Besonderheiten. So fließen ihm Beträge, die ihm die GmbH schuldet, nach ständiger Rechtsprechung des BFH bereits im Zeitpunkt der Fälligkeit zu (z.B. BFH-Urteile vom 14. Februar 1984 VIII R 221/80, BFHE 140, 542, BStBl II 1984, 480; vom 15. Mai 2013 VI R 24/12, BFHE 241, 287, BStBl II 2014, 495, und vom 2. Dezember 2014 VIII R 2/12, BFHE 248, 45, BStBl II 2015, 333). Im Streitfall schuldete die A-Sport-GmbH A aber zu keinem Zeitpunkt die Verfügungsmacht über den von der A-GmbH erhaltenen Betrag von 761.554 EUR. Sie schuldete A nach der von ihr übernommenen Pensionsvereinbarung lediglich die (laufenden) Pensionszahlungen. Ein weitergehender Durchgriff durch die A-Sport-GmbH, insbesondere eine Zurechnung der Verfügungsmacht der A-Sport-GmbH bei A, kommt nicht in Betracht. Ihr steht die auch steuerlich anzuerkennende eigene Rechtspersönlichkeit der A-Sport-GmbH entgegen.

Nichts anderes ergibt sich aus dem Senatsurteil in BFHE 217, 547, BStBl II 2007, 581. Dort hat der erkennende Senat entschieden, dass die Ablösung einer vom Arbeitgeber erteilten Pensionszusage beim Arbeitnehmer auch dann zum Zufluss von Arbeitslohn führt, wenn der Ablösungsbetrag auf Verlangen des Arbeitnehmers zur Übernahme der Pensionsverpflichtung an einen Dritten gezahlt wird. In diesem Fall sah der Senat in der Zahlung des Ablösungsbetrags durch den Arbeitgeber wirtschaftlich eine vorzeitige Erfüllung des Anspruchs aus einer in der Vergangenheit erteilten Pensionszusage. Die Entscheidung ist indes durch die Besonderheit geprägt, dass dem Gesellschafter-Geschäftsführer ein Wahlrecht eingeräumt war, die Zahlung an sich selbst (gegen Verzicht) oder an eine GmbH gegen Übernahme der Pensionsverpflichtung zu verlangen. Die in Ausübung des Wahlrechts auf Verlangen des Gesellschafter-Geschäftsführers erfolgte Zahlung an die “Pensions-GmbH” würdigte der Senat als vorzeitige Erfüllung der Pensionszusage.

Ein solches Wahlrecht war A vorliegend nicht eingeräumt. Es kann entgegen der Ansicht des FG und der Finanzverwaltung auch nicht allein deshalb angenommen werden, weil es A als Alleingesellschafter-Geschäftsführer “faktisch” in der Hand hatte, darüber zu entscheiden, wie die A-GmbH das Verkaufshindernis “Pensionszusage” beseitigen sollte. Eine solche Auffassung missachtet das sowohl im Gesellschaftsrecht als auch im Steuerrecht allgemein anerkannte Trennungsprinzip zwischen einer Kapitalgesellschaft als selbständigem Rechtsträger und ihren Gesellschaftern.

Weiter begründete die Zustimmung des A zur Übertragung der Pensionsverpflichtung von der A-GmbH auf die A-Sport-GmbH noch keine Verfügungsmacht über den Ablösebetrag. Diese war vielmehr (lediglich) Voraussetzung für die Befreiung der A-GmbH von der Pensionsverpflichtung, die damit inhaltlich unverändert auf die A-Sport-GmbH überging und fortbestand.

Ohne die Einräumung eines Wahlrechts erfolgte die Zahlung der Ablöse an die A-Sport-GmbH als Gegenleistung für die Schuldübernahme nicht “auf Verlangen” des A. Anders als im Urteilsfall in BFHE 217, 547, BStBl II 2007, 581 hat die A-GmbH im Streitfall die A in der Vergangenheit gewährte Pensionszusage nicht vorzeitig erfüllt (im Ergebnis ebenso Fuhrmann/Demuth, Kölner Steuerdialog 2007, 15625, 15631; Bergkemper, juris PraxisReport Steuerrecht 24/2007 Anm. 2; Ehehalt, BFH-PR 2007, 329; Pflüger, Gestaltende Steuerberatung 2010, 83; Janssen, Neue Wirtschafts-Briefe –NWB– 2010, 1998; ders., NWB 2011, 562; Becker/Brunner/Kräh in DStR 2016, 1648; a.A. Heeg/ Schramm, DStR 2007, 1706, 1707; Altendorf, GmbH-Steuerberater 2008, 334; Uckermann, Betriebs-Berater 2010, 279, 283 f.; Pradl, Pensionszusagen an GmbH-Geschäftsführer, 3. Aufl. 2013, S. 386; Blümich/Rengers, § 8 KStG Rz 756k; zweifelnd schon vor der Senatsentscheidung Grögler/Urban, DStR 2006, 1389, 1394; Förster, DStR 2006, 2149, 2156, mit Verweis auf Beck, DStR 2002, 473, 480).

Ob A im Streitjahr durch die Übernahme der Pensionszusage seitens der A-Sport-GmbH ohne Vereinbarung eines Risiko- oder Sicherheitszuschlags eine verdeckte Gewinnausschüttung zugeflossen ist, ist nicht Gegenstand dieses Verfahrens.

Nach alledem sind die Einkünfte des A aus nichtselbständiger Arbeit um 761.554 EUR zu mindern. Die Neuberechnung der Einkommensteuer wird dem FA übertragen (§ 100 Abs. 2 Satz 2, § 121 Satz 1 FGO).

Ausbildungsdienststelle als regelmäßige Arbeitsstätte

Ist ein Auszubildender im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses, aus dem er Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt, der Ausbildungsdienststelle zugewiesen und sucht er diese fortdauernd auf, um dort seine für den Ausbildungszweck zentralen Tätigkeiten zu erbringen, so ist die Ausbildungsdienststelle regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 1 EStG in der bis Ende 2013 geltenden Fassung.

BFH Urteil vom 13.07.2016 – XI R 19/14 BFHNV 2017 S. 30 ff

Begründung.

Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Die Einkünfte und Bezüge des S haben den Jahresgrenzbetrag (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F.) in Höhe von 7.680 EUR überschritten.

Für ein Kind, das das 18., aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und sich in Ausbildung befindet, bestand im Streitzeitraum nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F. ein Anspruch auf Kindergeld nur, wenn das Kind Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind, von nicht mehr als –im Streitzeitraum– 7.680 EUR im Kalenderjahr hatte. Der Begriff der Einkünfte entspricht dem in § 2 Abs. 2 EStG gesetzlich definierten Begriff und ist je nach Einkunftsart als Gewinn oder als Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu verstehen. Erzielt das Kind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind daher von den Bruttoeinnahmen die Werbungskosten abzuziehen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 22. Oktober 2009 III R 101/07, BFH/NV 2010, 200; vom 27. Februar 2014 III R 60/13, BFHE 244, 421, BStBl II 2015, 27; vom 10. April 2014 III R 35/13, BFHE 245, 207, BStBl II 2014, 1011).

Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Aufwendungen, die objektiv durch die berufliche Tätigkeit veranlasst sind und die subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden.

Hierzu können auch Fahrtkosten gehören, die grundsätzlich in tatsächlicher Höhe zu berücksichtigen sind. Fahrtkosten sind jedoch nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG a.F. nur nach den Regeln über die Entfernungspauschale abzuziehen, soweit es sich um Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte handelt. In diesem Fall sind pro Entfernungskilometer zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte grundsätzlich 0,30 EUR anzusetzen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 9. Februar 2012 VI R 44/10, BFHE 236, 431, BStBl II 2013, 234, und vom 18. September 2012 VI R 65/11, BFH/NV 2013, 517).

Regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG a.F. ist (nur) der (ortsgebundene) Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers und damit der Ort, an dem der Arbeitnehmer seine aufgrund des Dienstverhältnisses geschuldete Leistung zu erbringen hat (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 9. Juni 2011 VI R 55/10, BFHE 234, 164, BStBl II 2012, 38). Dies ist im Regelfall der Betrieb oder eine Betriebsstätte des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, also fortdauernd und immer wieder aufsucht; entsprechend kann auch eine Ausbildungsstätte im Rahmen eines Dienstverhältnisses bei beruflichen Lehrgängen, Ausbildungsverhältnissen, Abordnungen oder Fortbildungsmaßnahmen den Charakter einer regelmäßigen Arbeitsstätte haben, wenn es sich um eine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers handelt und der Arbeitnehmer diese dauerhaft, d.h. über einen längeren Zeitraum, aufsucht (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 244, 421, BStBl II 2015, 27, Rz 12; in BFHE 245, 207, BStBl II 2014, 1011, Rz 12).

Nach diesen Maßgaben ist das FG zu Recht davon ausgegangen, dass das FA im betreffenden Zeitraum die regelmäßige Arbeitsstätte des S bildete und dass für die Fahrten des S zwischen Wohnung und dem FA die Entfernungspauschale anzusetzen ist.

Das FA ist eine Einrichtung des Dienstherrn, der S für die gesamte Dauer seiner Ausbildung vom 1. Oktober 2008 bis 30. September 2011 zugewiesen war und in der er fortdauernd und immer wieder seine durch den Ausbildungscharakter geprägte berufliche Leistung zu erbringen hatte; seine Ausbildung fand in einem herkömmlichen Ausbildungsverhältnis statt, in dessen Rahmen er Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielte. Anders als die Klägerin meint, kann ein Ausbildungsdienstverhältnis nicht allein deshalb als nicht dauerhaft angesehen werden, weil es üblicherweise auf zwei bis vier Jahre –im Streitfall auf drei Jahre– befristet ist (s. zu befristeten Arbeitsverhältnissen allgemein auch BFH-Urteil vom 6. November 2014 VI R 21/14, BFHE 247, 427, BStBl II 2015, 338; BFH-Beschluss vom 16. Dezember 2015 VI R 6/15, BFH/NV 2016, 399). Der erkennende Senat schließt sich insoweit der Rechtsprechung des III. Senats des BFH (vgl. Urteile in BFHE 244, 421, BStBl II 2015, 27, Rz 14; in BFHE 245, 207, BStBl II 2014, 1011, Rz 14) aus den dort genannten Gründen an.

Die Ausbildung im FA bildete auch den Kern des gesamten Ausbildungsdienstverhältnisses, weshalb sich das FA als der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit des S darstellte.

Das FG hat hierzu ausgeführt, dass S zwar im FA und in der FH tätig gewesen sei, der Schwerpunkt seiner Tätigkeit jedoch bei der Ausbildung im FA gelegen habe. Dies zeige sich bereits darin, dass er für die gesamte Dauer seiner Ausbildung dem FA zugewiesen gewesen sei, wogegen die theoretischen Abschnitte –im Wege der Abordnung– die Arbeit im FA unterbrochen hätten. Die Auffassung der Klägerin, S habe den Mittelpunkt seiner Tätigkeit in der häuslichen Umgebung gehabt, vermöge nicht zu überzeugen. Zwar sei das Selbststudium Bestandteil der Ausbildung, aber schon zeitlich betrachtet untergeordnet. Die Klägerin verkenne die tatsächliche Bedeutung der Arbeit des S im FA. Die Tätigkeit dort diene keinesfalls nur dazu, die Organisation und büromäßige Erledigungen kennen zu lernen; vielmehr würden auch dort theoretische Kenntnisse vermittelt und insbesondere auch praktisch angewandt und vertieft.

Diese tatsächliche Würdigung des FG ist möglich, verfahrensrechtlich einwandfrei zustande gekommen und verstößt nicht gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze. Sie ist deshalb für den BFH als Revisionsgericht bindend i.S. von § 118 Abs. 2 FGO, auch wenn sie nicht zwingend, sondern lediglich möglich ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 21. Oktober 2015 XI R 17/14, BFH/NV 2016, 190, Rz 23). Mit ihrem Vorbringen, die Ausbildung des S im FA stelle nicht den Kern des Ausbildungsdienstverhältnisses dar, setzt die Klägerin lediglich ihre eigene Würdigung an die Stelle der –wie dargelegt– vertretbaren Würdigung des FG.

Schließlich waren für die Kalendertage, die S im FA tätig war, keine Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen nach § 9 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG a.F. anzusetzen, da S dort –wie ausgeführt– seine regelmäßige Arbeitsstätte innehatte.

Nach der im Streitzeitraum geltenden Rechtslage konnten Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten nur Steuerpflichtige geltend machen, die vorübergehend von ihrer Wohnung und dem Mittelpunkt ihrer dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit entfernt beruflich tätig wurden (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG a.F. – Dienstreise) oder die bei ihrer individuellen beruflichen Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten tätig wurden (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 3 EStG a.F. – Einsatzwechseltätigkeit; vgl. hierzu BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 200, unter II.2.). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall, da es sich beim FA um die regelmäßige Arbeitsstätte des S handelte, nicht erfüllt.

Zuzahlungen des Arbeitnehmers zum Kaufpreis mindern den geldwerten Vorteil

Leistet der Arbeitnehmer an den Arbeitgeber für die Nutzung eines betrieblichen Kfz zu privaten Fahrten und zu Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte ein Nutzungsentgelt, mindert dies den Wert des geldwerten Vorteils aus der Nutzungsüberlassung (Anschluss an Senatsurteil vom 7. November 2006 VI R 95/04, BFHE 215, 252, BStBl II 2007, 269).
Ein negativer geldwerter Vorteil (geldwerter Nachteil) kann aus der Überlassung eines Dienstwagens zur Privatnutzung auch dann nicht entstehen, wenn das vom Arbeitnehmer zu zahlende Nutzungsentgelt den Wert der privaten Dienstwagennutzung und der Nutzung des Fahrzeugs zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte übersteigt.
Soweit das Nutzungsentgelt den Wert der privaten Dienstwagennutzung und der Nutzung des Fahrzeugs zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte übersteigt, kann es auch nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abgezogen werden.
BFH Urteil vom 30.11.2016, VI R 49/14

Begründung:
Nutzungsentgelte und andere Zuzahlungen des Arbeitnehmers an den Arbeitgeber für die außerdienstliche Nutzung eines betrieblichen Kfz mindern den Wert des geldwerten Vorteils aus der Nutzungsüberlassung. Dies hat der Bundesfinanzhof (BFH) mit zwei Urteilen vom 30. November 2016 (VI R 2/15 und VI R 49/14) zur Kfz-Nutzung für private Fahrten und für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte entschieden. Der BFH hat dabei seine Rechtsprechung zugunsten der Steuerpflichtigen insoweit modifiziert, als nunmehr nicht nur ein pauschales Nutzungsentgelt, sondern auch einzelne (individuelle) Kosten des Arbeitnehmers –entgegen der Auffassung der Finanzbehörden– bei Anwendung der sog. 1 %-Regelung steuerlich zu berücksichtigen sind.
Deshalb hat der BFH die Revision des Klägers im zweiten Fall (Az: VI R 49/14) zurückgewiesen. Der Arbeitnehmer hatte für die Privatnutzung des Dienstwagens an seinen Arbeitgeber ein Nutzungsentgelt von ca. 6.000 € geleistet, das höher als der nach der Fahrtenbuchmethode ermittelte geldwerte Vorteil (§ 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) von ca. 4.500 € war und in seiner Einkommensteuererklärung den überschießenden Betrag bei seinen Arbeitnehmereinkünften steuermindernd geltend gemacht. Dem sind Finanzamt und FG entgegengetreten. Der BFH hat dies bestätigt.

Zuzahlungen des Arbeitnehmers zu den laufenden Kosten (Benzin) mindern geldwerten Vorteil

Leistet der Arbeitnehmer an den Arbeitgeber für die außerdienstliche Nutzung, d.h. für die Nutzung zu privaten Fahrten und zu Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte, eines betrieblichen Kfz ein Nutzungsentgelt, mindert dies den Wert des geldwerten Vorteils aus der Nutzungsüberlassung (Anschluss an Senatsurteil vom 7. November 2006 VI R 95/04, BFHE 215, 252, BStBl II 2007, 269).
Nichts anderes gilt, wenn der Arbeitnehmer im Rahmen der privaten Nutzung einzelne (individuelle) Kosten (hier: Kraftstoffkosten) des betrieblichen PKW trägt. Der Umstand, dass der geldwerte Vorteil aus der Kfz-Überlassung nach der 1 %-Regelung ermittelt worden ist, steht dem nicht entgegen.
Eine vorteilsmindernde Berücksichtigung der für den betrieblichen PKW getragenen Aufwendungen beim Arbeitnehmer kommt allerdings nur in Betracht, wenn er den geltend gemachten Aufwand im Einzelnen umfassend darlegt und belastbar nachweist.
BFH Urteil vom 30.11.2016, VI R 2/15
Begründung:

Nutzungsentgelte und andere Zuzahlungen des Arbeitnehmers an den Arbeitgeber für die außerdienstliche Nutzung eines betrieblichen Kfz mindern den Wert des geldwerten Vorteils aus der Nutzungsüberlassung. Dies hat der Bundesfinanzhof (BFH) mit zwei Urteilen vom 30. November 2016 (VI R 2/15 und VI R 49/14) zur Kfz-Nutzung für private Fahrten und für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte entschieden. Der BFH hat dabei seine Rechtsprechung zugunsten der Steuerpflichtigen insoweit modifiziert, als nunmehr nicht nur ein pauschales Nutzungsentgelt, sondern auch einzelne (individuelle) Kosten des Arbeitnehmers –entgegen der Auffassung der Finanzbehörden– bei Anwendung der sog. 1 %-Regelung steuerlich zu berücksichtigen sind.
Im ersten Fall (Az: VI R 2/15) hatten sich der Kläger und sein Arbeitgeber die Kosten des Dienstwagens, den der Kläger auch für private Zwecke nutzen durfte, geteilt. Der Kläger trug sämtliche Kraftstoffkosten (ca. 5.600 €). Die übrigen PKW-Kosten übernahm der Arbeitgeber. Der geldwerte Vorteil aus der Kfz-Überlassung wurde nach der 1 %-Regelung (§ 8 Abs. 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) berechnet und betrug ca. 6.300 €. Der Kläger begehrte, die von ihm im Streitjahr getragenen Kraftstoffkosten als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt und setzte den Vorteil aus der Privatnutzung lediglich in Höhe von 700 € fest.

Der BFH hat die Vorinstanz im Ergebnis bestätigt. Leistet der Arbeitnehmer an den Arbeitgeber für die außerdienstliche Nutzung eines Dienstwagens ein Nutzungsentgelt, mindert dies den Wert des geldwerten Vorteils aus der Nutzungsüberlassung. Ebenso ist es, wenn der Arbeitnehmer im Rahmen der privaten Nutzung einzelne (individuelle) Kosten (hier: Kraftstoffkosten) des betrieblichen PKW trägt. Der Umstand, dass der geldwerte Vorteil aus der Kfz-Überlassung nach der 1 %-Regelung ermittelt worden ist, steht dem nach dem jetzt veröffentlichten Urteil nicht mehr entgegen. Der BFH war demgegenüber bislang davon ausgegangen, dass vom Arbeitnehmer selbst getragene Kfz-Kosten nicht steuerlich berücksichtigt werden können, wenn der Nutzungsvorteil pauschal nach der sog. 1 %-Regelung (anstelle der sog. Fahrtenbuchmethode) bemessen wird.
Allerdings kann der Wert des geldwerten Vorteils aus der Dienstwagenüberlassung durch Zuzahlungen des Arbeitnehmers lediglich bis zu einem Betrag von 0 € gemindert werden. Ein geldwerter Nachteil kann aus der Überlassung eines Dienstwagens zur Privatnutzung nicht entstehen, und zwar auch dann nicht, wenn die Eigenleistungen des Arbeitnehmers den Wert der privaten Dienstwagennutzung und der Nutzung des Fahrzeugs zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte übersteigen. Ein verbleibender “Restbetrag” bleibt daher ohne steuerliche Auswirkungen. Er kann insbesondere nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abgezogen werden.

Aufwendungen eines Arbeitnehmers für die Feier anlässlich der Habilitation als Werbungskosten

Eine Habilitation ist ein Ereignis mit überwiegend berufsbezogenem Charakter.

Aufwendungen für die Gäste der Habilitationsfeier aus dem beruflichen Umfeld eines Arbeitnehmers können (nahezu) ausschließlich beruflich veranlasst und damit als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen sein, wenn der Arbeitnehmer (hier: ein angestellter Klinikarzt) die Gäste nach abstrakten allgemeinen berufsbezogenen Kriterien eingeladen hat.

BFH Urteil vom 18.08.2016 – VI R 52/15 BFHNV 2017 S. 151

Begründung.

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Die Feststellungen des FG tragen nicht dessen Würdigung, die Aufwendungen für die Habilitationsfeier seien insgesamt privat veranlasst.

Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes). Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) liegen Werbungskosten vor, wenn zwischen den Aufwendungen und den steuerpflichtigen Einnahmen ein Veranlassungszusammenhang besteht. Davon ist auszugehen, wenn die Aufwendungen mit der Einkünfteerzielung objektiv zusammenhängen und ihr subjektiv zu dienen bestimmt sind, d.h. wenn sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit stehen. Maßgeblich dafür, ob ein solcher Zusammenhang besteht, ist zum einen die –wertende– Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen “auslösenden Moments”, zum anderen dessen Zuweisung zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre. Dabei bilden die Gründe, die den Steuerpflichtigen zu den Aufwendungen bewogen haben, das auslösende Moment.

Ergibt die Prüfung, dass die Aufwendungen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf privaten, der Lebensführung des Steuerpflichtigen zuzurechnenden Umständen beruhen, so sind sie grundsätzlich als Werbungskosten abzuziehen. Beruhen die Aufwendungen hingegen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf beruflichen Umständen, sind sie nicht abziehbar (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672). Ist der erwerbsbezogene Anteil nicht von untergeordneter Bedeutung, kann eine Aufteilung und ein Abzug des beruflich veranlassten Teils der Kosten in Betracht kommen, sofern der den Beruf fördernde Teil der Aufwendungen sich nach objektiven Maßstäben zutreffend und in leicht nachprüfbarer Weise abgrenzen lässt (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672; Senatsbeschluss vom 24. September 2013 VI R 35/11, BFH/NV 2014, 500).

Nach diesen Grundsätzen ist auch zu klären, ob und in welchem Umfang die von einem Arbeitnehmer für die Durchführung einer Veranstaltung oder Feier getragenen Kosten als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Abzug gebracht werden können.

Für die danach erforderliche Beurteilung, ob die Aufwendungen beruflich oder privat veranlasst sind, ist nach der Rechtsprechung des Senats in erster Linie auf den Anlass der Feier abzustellen. Indes ist der Anlass einer Feier nur ein erhebliches Indiz, nicht aber das allein entscheidende Kriterium für die Beurteilung der beruflichen oder privaten Veranlassung der Bewirtungsaufwendungen. Trotz eines herausgehobenen persönlichen Ereignisses kann sich aus den übrigen Umständen des Einzelfalls ergeben, dass die Aufwendungen für die Feier beruflich veranlasst sind. Umgekehrt begründet ein Ereignis in der beruflichen Sphäre allein nicht die Annahme, die Aufwendungen für eine Feier seien (nahezu) ausschließlich beruflich veranlasst. Denn auch diese Ereignisse werden häufig im Rahmen eines privaten Festes unter Einschluss befreundeter Arbeitskollegen begangen. Ob die Aufwendungen Werbungskosten sind, ist daher anhand weiterer Kriterien zu beurteilen. So ist von Bedeutung, wer als Gastgeber auftritt, wer die Gästeliste bestimmt, ob es sich bei den Gästen um Kollegen, Geschäftsfreunde oder Mitarbeiter (des Steuerpflichtigen oder des Arbeitgebers), um Angehörige des öffentlichen Lebens, der Presse, um Verbandsvertreter oder um private Bekannte oder Angehörige des Steuerpflichtigen handelt. Zu berücksichtigen ist außerdem, an welchem Ort die Veranstaltung stattfindet, ob sich die finanziellen Aufwendungen im Rahmen vergleichbarer betrieblicher Veranstaltungen bewegen und ob das Fest den Charakter einer privaten Feier aufweist oder ob das nicht der Fall ist (Senatsurteile vom 11. Januar 2007 VI R 52/03, BFHE 216, 320, BStBl II 2007, 317; vom 1. Februar 2007 VI R 25/03, BFHE 216, 522, BStBl II 2007, 459; vom 10. Juli 2008 VI R 26/07, BFH/NV 2008, 1831; Senatsbeschluss in BFH/NV 2014, 500; Senatsurteil vom 8. Juli 2015 VI R 46/14, BFHE 250, 392, BStBl II 2015, 1013).

Da Personen, die zusammen arbeiten, häufig auch private Kontakte untereinander pflegen, kann für die Zuordnung der Aufwendungen zum beruflichen oder privaten Bereich ferner bedeutsam sein, ob nur ausgesuchte Arbeitskollegen eingeladen werden oder ob die Einladung nach allgemeinen Kriterien ausgesprochen wird. Werden Arbeitskollegen wegen ihrer Zugehörigkeit zu einer bestimmten betrieblichen Einheit (z.B. alle Arbeitnehmer einer Abteilung) oder nach ihrer Funktion, die sie innerhalb des Betriebes ausüben (z.B. alle Außendienstmitarbeiter oder Auszubildenden), eingeladen, legt dies den Schluss nahe, dass die Aufwendungen für diese Gäste (nahezu) ausschließlich beruflich veranlasst sind, und zwar auch dann, wenn der Steuerpflichtige zu einzelnen dieser nach abstrakten berufsbezogenen Gründen eingeladenen Kollegen freundschaftlichen Kontakt pflegen sollte. Werden demgegenüber nur einzelne Arbeitskollegen eingeladen, kann dies auf eine nicht nur unerhebliche private Mitveranlassung der Aufwendungen für diese Gäste schließen lassen und ein Abzug deshalb ausscheiden.

Sind Aufwendungen für eine Feier gemischt veranlasst, weil daran sowohl Gäste aus dem privaten als auch –aus nahezu ausschließlich erwerbsbezogenem Anlass– dem beruflichen Umfeld teilgenommen haben, sind die Gesamtkosten anteilig nach Gästen aufzuteilen (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672). Die auf den einzelnen Gast entfallenden Kosten sind entweder zur Gänze der beruflichen oder aber der privaten Sphäre zuzurechnen (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672, Rz 125).

Dabei obliegt die Beurteilung, ob Aufwendungen beruflich oder privat veranlasst sind, in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung des FG. Das FG hat anhand einer Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls zu bestimmen, wo die Grenze zwischen betrieblichem und privatem Bereich verläuft und welche Indizien für sich allein ausreichend sind, um eine betriebliche Veranlassung zu bejahen (Senatsentscheidungen vom 26. Januar 2010 VI B 95/09, BFH/NV 2010, 875; vom 19. Juni 2008 VI R 33/07, BFHE 222, 359, BStBl II 2009, 11; in BFH/NV 2014, 500; in BFHE 250, 392, BStBl II 2015, 1013).

Das FG ist teilweise von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Sein Urteil kann deshalb keinen Bestand haben. Zum einen hat es seiner Würdigung die unzutreffende Prämisse zugrunde gelegt, dass die Habilitation eher ein privates als ein berufliches Ereignis sei. Zum anderen hat es –vor Ergehen des Senatsurteils in BFHE 250, 392, BStBl II 2015, 1013– nicht geprüft, ob die Gäste nach abstrakten berufsbezogenen Kriterien eingeladen wurden.

Die Habilitation ist eine Hochschulprüfung, mit der eine besondere Befähigung für Forschung und Lehre in einem bestimmten berufsbezogenen Bereich –im Streitfall der Medizin– anerkannt wird (vgl. z.B. § 1 der Habilitationsordnung der Medizinischen Fakultät der Universität Leipzig vom 16. Januar 2012). Mit der Habilitation wird danach eine besondere wissenschaftliche Befähigung auf einem bestimmten beruflichen Gebiet nachgewiesen, mit der die Befugnis zu lehren einhergeht. Dem Erwerb dieser besonderen Qualifikation kann ungeachtet der Tatsache, dass die Habilitation auch ein persönliches Ereignis im Leben des Klägers darstellt, der überwiegend berufsbezogene Charakter nicht abgesprochen werden (vgl. Senatsurteil in BFHE 250, 392, BStBl II 2015, 1013 zur Bestellung zum Steuerberater).

Das FG wird im zweiten Rechtsgang erneut prüfen, ob die Aufwendungen für die Gäste der Habilitationsfeier aus dem beruflichen Umfeld (nahezu) ausschließlich beruflich veranlasst sind. Hierzu wird es insbesondere auch eine vom Kläger vorzulegende Gästeliste heranziehen. Dabei wird es dem Kläger obliegen zu erläutern, welche beruflichen Bezüge ihn mit den einzelnen Gästen verbinden, und nachzuweisen, dass er diese Gäste nach abstrakten allgemeinen berufsbezogenen Kriterien eingeladen hat (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672, Rz 126). Da es sich insoweit um eine steuermindernde Tatsache handelt, tragen die Kläger die objektive Beweislast (Feststellungslast) für die berufliche Veranlassung der streitigen Aufwendungen (vgl. Senatsurteil vom 26. März 2009 VI R 15/07, BFHE 224, 444, BStBl II 2009, 598).

Keine Berücksichtigung von Aufwendungen für einen mit Büromöbeln und einer Küchenzeile ausgestatteten Raum

Aufwendungen für einen in die häusliche Sphäre eingebundenen Raum, der sowohl zur Erzielung von Einnahmen als auch zu privaten Wohnzwecken eingerichtet ist und entsprechend genutzt wird, können weder insgesamt noch anteilig als Betriebsausgaben berücksichtigt werden (Anschluss an den Beschluss des Großen Senats des BFH vom 27. Juli 2015 Grs 1/14, BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265).

Ein mit Büromöbeln und einer Küchenzeile ausgestatteter Raum, der ausschließlich über einen dem Privatbereich zugehörigen Flur zugänglich ist, verfügt über kein betriebsstättenähnliches Gepräge.

BFH Urteil vom 08.09.2016 – III R 62/11 BFHNV 2017 S. 207

Begründnung:

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat die Klage zu Recht abgewiesen; das Urteil entspricht dem Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Das FG hat im Ergebnis zutreffend entschieden, dass die Aufwendungen für den vom Kläger als Büro genutzten Bereich nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG nicht als Betriebsausgaben abziehbar sind, da er den Raum im Streitjahr sowohl zur Erzielung von Einkünften als auch –in mehr als nur untergeordnetem Umfang– zu privaten Zwecken genutzt hat.

Das FG legte seinem Urteil den im Zeitpunkt der Entscheidung geltenden § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 2007 vom 19. Juli 2006 (BGBl I 2006, 1652) zugrunde. Der Senat hat indes die eingetretene Rechtsänderung zu berücksichtigen (vgl. z.B. Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 118 FGO Rz 78, m.w.N.) und § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2010 (JStG 2010) vom 8. Dezember 2010 (BGBl I 2010, 1768) –der aktuellen Gesetzesfassung– anzuwenden, da gemäß § 52 Abs. 12 Satz 9 EStG i.d.F. des JStG 2010 die Neuregelung erstmals ab dem Veranlagungszeitraum 2007 anzuwenden ist.

Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG dürfen Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung den Gewinn nicht mindern. Dies gilt nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG). In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 EUR begrenzt; die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 EStG).

Häusliches Arbeitszimmer i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG ist ein Raum, der seiner Ausstattung nach der Erzielung von Einnahmen dient und ausschließlich oder nahezu ausschließlich zur Erzielung von Einkünften genutzt wird. Ein häusliches Arbeitszimmer ist seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden und dient vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher, verwaltungstechnischer oder -organisatorischer Arbeiten. Ein solcher Raum ist typischerweise mit Büromöbeln eingerichtet, wobei der Schreibtisch regelmäßig das zentrale Möbelstück ist (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265, Rz 62 ff., m.w.N.).

Die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG gilt dagegen nicht, wenn der innerhalb des privaten Wohnbereichs betrieblich genutzte Raum des Steuerpflichtigen über ein betriebsstättenähnliches Gepräge verfügt (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 15. Oktober 2014 VIII R 8/11, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2015, 914, Rz 25 ff., m.w.N.). Aufwendungen für solche betrieblich genutzten Räume können vielmehr unbeschränkt als Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 EStG abziehbar sein, wenn sich der betriebliche Charakter des Raums und dessen Nutzung anhand objektiver Kriterien feststellen lassen. Der für die Abzugsbeschränkung in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG maßgebliche Grund der nicht auszuschließenden privaten Mitbenutzung gilt für diese Räume nicht. Denn bereits aus ihrer Ausstattung (z.B. als Werkstatt) und/oder wegen ihrer Zugänglichkeit durch dritte Personen lässt sich eine private Mitbenutzung ausschließen (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265, Rz 65, m.w.N.).

Nach diesen Maßstäben hat das FG zu Recht den als Büro genutzten Bereich nicht als betriebsstättenähnlichen Raum qualifiziert und zutreffend keine unbeschränkte Abzugsmöglichkeit der geltend gemachten Aufwendungen angenommen. Denn nach den für den Senat bindenden tatsächlichen Feststellungen des FG (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) ist der streitgegenständliche Bereich weder einem betriebsstättenähnlichen Raum vergleichbar ausgestattet (z.B. Notfallpraxis, Tonstudio, Werkstatt) noch in der erforderlichen Weise für den Publikumsverkehr geöffnet.

Eine betriebsstättenähnliche Ausstattung ist nicht festgestellt. Der von dem Kläger für die Arbeitstätigkeit genutzte Bereich ist vielmehr nach Art eines häuslichen Arbeitszimmers mit Büromöbeln eingerichtet und weist auch ansonsten keine für eine Betriebsstätte typische Einrichtung auf.

Auch das Vorbringen des Klägers, in dem als Büro genutzten Bereich hätten Besprechungen mit Auftraggebern und Kunden stattgefunden, führt zu keiner anderen Beurteilung. Denn ausweislich des vom FG in Bezug genommenen Grundrisses mussten Kunden oder Auftraggeber des Klägers nach dem Betreten der Wohnung zunächst den Flur, der auch den Zugang zu den privaten Räumlichkeiten (z.B. Schlafzimmer und Badezimmer) ermöglicht, durchqueren, um in den als Büro genutzten Bereich zu gelangen. Damit fehlt es an der nach außen erkennbaren Widmung der Räumlichkeit für den Publikumsverkehr und deren leichter Zugänglichkeit für dritte Personen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 20. November 2003 IV R 3/02, BFHE 205, 46, BStBl II 2005, 203, unter 2., Notfallpraxis).

Zutreffend ist das FG in der Vorentscheidung auch davon ausgegangen, dass die anteiligen Kosten für den in dem Grundriss als Wohnzimmer ausgewiesenen Bereich nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG insgesamt nicht abziehbar sind. Denn der Kläger hat den (u.a. mit Büromöbeln und einer Küchenzeile ausgestatteten) Raum –nach den für den Senat bindenden tatsächlichen Feststellungen des FG (vgl. § 118 Abs. 2 FGO)– nicht (nahezu) ausschließlich zur Erzielung von Einkünften, sondern vielmehr auch in mehr als nur untergeordnetem Umfang zu privaten Wohnzwecken genutzt.

Die ausschließliche oder nahezu ausschließliche Nutzung des Raums zur Erzielung von Einnahmen gehört zum Inhalt des Tatbestandsmerkmals “häusliches Arbeitszimmer” i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG, sodass ein Abzug anteiliger Aufwendungen für gemischt genutzte Zimmer ausscheidet (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265, Rz 68). Dies gilt auch für Zimmer, die –wie vorliegend– räumlich sowohl zur Erzielung von Einnahmen als auch zu privaten Wohnzwecken eingerichtet und entsprechend genutzt werden. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird insoweit auf die Entscheidungsgründe in dem Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265, Rz 69 und die BFH-Urteile jeweils vom 22. März 2016 VIII R 10/12 (BFHE 254, 1, Rz 25) und VIII R 24/12 (BFHE 254, 7, Rz 21 f.) Bezug genommen.

Beteiligung des Arbeitnehmers am Veräußerungserlös der Arbeitgeber-Gesellschaft

Wird der Arbeitnehmer an dem Erlös aus der Veräußerung seiner Arbeitgeber
Gesellschaft beteiligt, führt dies zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit.
Der Umstand, dass der Arbeitnehmer sich zu einer Gegenleistung
verpflichtet, ändert daran nichts, wenn die sog Kaufpreisverpflichtung unter dem erwarteten Erlösanteilliegt und bis zur Veräußerung gestundet ist.
FG Hamburg, Urt. v. 8.12.2014-1 K 232/11, Rev. eingelegt, Az. BFH: VIR12/16

Zentralklärwerk als regelmäßige Arbeitsstätte eines Mitarbeiters der Abwasserbetriebe

Regelmäßige Arbeitsstätte ist der Ort, an dem der Arbeitnehmer typischerweise seine Arbeitsleistung zu erbringen hat, wo sich der ortsgebundene Mittelpunkt seiner beruflichen Tätigkeit befindet.
Dieser Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit bestimmt sich nach den qualitativen Merkmalen einer wie auch immer gearteten Arbeitsleistung, die der Arbeitnehmer an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt sowie nach dem konkreten Gewicht der dort verrichteten Tätigkeit; der zeitliche Aspekt ist demgegenüber nachrangig.
Nach diesen Grundsätzen kann das Zentralklärwerk die regelmäßige Arbeitsstätte eines Arbeitnehmers der Abwasserbetriebe darstellen, auch wenn dieser für die Pumpenstationen und das Kanalnetz verantwortlich ist
und daher 6ir Wartungs- und Kontrollarbeiten zeitlich überwiegend im Außendienst tätig ist.
FG Köln, Urt. v. 16.12.2015 – 9 K 331/13, Rev. eingelegt, Az. BFH: VIR5/16

Kein Werbungskostenabzug für Pkw-Leasingraten bei Barlohnumwandlung

Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer ein geleastes Fahrzeug zur dienstlichen und privaten Verwendung unter Vereinbarung einer Gehaltsumwandlung der- Gestalt, dass der Barlohn des Arbeitnehmers u.a. um die vom Arbeitgeber getragenen Leasingraten gekürzt und die Privatnutzung nach der 1 -Regelung besteuert wird, so kann der Arbeitnehmer für die mit dem Leasingfahrzeug durchgeführten Dienstreisen keinen Werbungskostenabzug geltend machen.
Dem Arbeitnehmer in Rechnung gestellte Treibstoffnebenkosten können nicht zusätzlich als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit
abgezogen werden, wenn sie schon vom Arbeitgeber bei der Berechnung des steuerlichen Gesamtbruttoverdienstes steuermindernd berücksichtigt worden sind.
Keine Aufwendungen und damit keine Werbungskosten liegen vor, wenn Einnahmen dadurch entgehen, dass darauf aufgrund der einvernehmlichen Umwandlung von Barlohn in Sachlohn verzichtet wird.
FG Berlin Brandenburg, Urteil. Vom 11.2.2016-9 K 9317/13

Stationierungsflughafen ist “Erste Tätigkeitstätte“ eines Piloten

Ein Pilot darf für die Fahrten zwischen seinem Wohnsitz und dem Stationierungs- oder Heimatflughafen seit dem 01.01.2014 nur noch die Entfernungspauschale als Werbungskosten geltend machen und kann keine Abzüge nach Dienstreisegrundsätzen vornehmen. Der Umfang der am Flughafen zu erbringenden Vor- und Nachbereitung der Flugeinsätze reicht aus, um den Flughafen als “Tätigkeitsstätte“ anzusehen.
FG Hamburg , Urteil vom 13.10.2016 – 6 K 20/16

Begründung:
Die Klägerin war als Copilotin im internationalen Flugverkehr tätig. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist ein Flugzeugführer schwerpunktmäßig in einem Flugzeug und damit auswärts tätig. Ein Flugzeug sei nicht ortsfest und damit keine “regelmäßige Arbeitsstätte“, wie es das Gesetz für die Anwendung der Entfernungspauschale vorsah. Aufwendungen für Fahrten zwischen der Wohnung und dem Heimatflughafen seien daher nicht in Höhe der Entfernungspauschale, sondern nach Dienstreisegrundsätzen als Werbungskosten abzugsfähig. Die Klägerin war der Meinung, diese Grundsätze würden auch noch nach Änderung des Gesetzes zum 01.01.2014 gelten, in dem nunmehr auf die “erste Tätigkeitsstätte“ abgestellt wird. Das Finanzamt war hingegen der Ansicht, “erste Tätigkeitsstätte“ sei der Heimatflughafen, der der Klägerin im Arbeitsvertrag zugewiesen worden war.
Das Finanzgericht hat die Klage der Copilotin abgewiesen. Es spiele keine Rolle, dass Luftfahrtunternehmer gesetzlich verpflichtet seien, den Flugzeugführern einen Heimatflughafen zuzuweisen, an dem die Einsätze regelmäßig begonnen und beendet würden. Entscheidend sei, dass die Arbeitgeberin die Zuordnungsentscheidung tatsächlich und dauerhaft getroffen habe und die Klägerin sich in ihrer privaten Lebensgestaltung darauf hätte einrichten können. Der Umfang der am Flughafen zu erbringenden Vor- und Nachbereitung der Flugeinsätze reiche aus, um den Flughafen als “Tätigkeitsstätte“ zu bezeichnen. Ob es auch ausreichen würde, wenn an diesem Flughaften nur Krankmeldungen und Ähnliches abzugeben seien, konnte das Gericht offen lassen.