Bei der Einordnung einzelner Aufwendungen als Erhaltungsaufwand bzw. als Anschaffungskosten ist zu berücksichtigen, dass Teile des Gebäudes unterschiedlich genutzt werden.
Steuerobjekt ist die einzelne "Einkunftsquelle", die sich nach dem jeweiligen einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang einer Sache bestimmt.
Wer Aufwendungen für ein leer stehendes und noch nicht vermietetes Objekt als vorab entstandene Werbungskosten geltend macht, muss seinen endgültigen Entschluss, dieses Objekt zu vermieten, durch ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen belegen. Bei einem Leerstand von mehr als 20 Jahren spricht allein die Dauer des Leerstandes dafür, dass die Vermietungsabsicht nicht vorhanden war.
Gewerbliche Verluste sind nur dann für die Dauer einer betriebsspezifischen Anlaufphase steuerlich zu berücksichtigen, wenn der Steuerpflichtige zu Beginn seiner Tätigkeit ein schlüssiges Betriebskonzept erstellt hat, das ihn zu der Annahme veranlassen durfte, durch die gewerbliche Tätigkeit werde er insgesamt ein positives Ergebnis erzielen können.
BFH Urteil vom 18.08.2010 – X R 30/07 BFHNV 2011 S. 216
Begründung:
Nach ständiger Rechtsprechung des BFH stellen Anschaffungskosten nach § 255 Abs. 1 HGB diejenigen Aufwendungen dar, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen (zu Betriebsbereitschaftskosten als Teil der Anschaffungskosten Schmidt/Kulosa, EStG, 29. Aufl., § 6 Rz 44). Ein Vermögensgegenstand (hier: Gebäude) ist betriebsbereit, wenn er entsprechend seiner Zweckbestimmung genutzt werden kann. Zu den Anschaffungskosten zählen daher auch die Aufwendungen, die erforderlich sind, um den Vermögensgegenstand bestimmungsgemäß nutzen zu können. Die Art und Weise, wie das Wirtschaftsgut genutzt werden soll, bestimmt der Erwerber. Der Erwerber bestimmt daher auch, ob das Gebäude zu Wohnzwecken oder als Büroraum genutzt werden soll. Soll das Gebäude zu Wohnzwecken genutzt werden, so gehört zur Zweckbestimmung auch die Entscheidung, welchem Standard das Gebäude entsprechen soll (sehr einfacher, mittlerer oder sehr anspruchsvoller Standard).
Bei gebrauchten (leerstehenden) Immobilien sind Modernisierungsaufwendungen (insbesondere Schönheitsreparaturen und Instandsetzungsarbeiten an vorhandenen und im Wesentlichen funktionierenden Installationen) nur dann unter dem Gesichtspunkt der Betriebsbereitschaftskosten als Anschaffungskosten zu behandeln, wenn sie den Ausstattungsstandard in mindestens drei der vier funktionswesentlichen Bereichen (Heizung, Sanitär, Elektro, Fenster) anheben. Diese Beurteilung ist für jede Nutzungseinheit (Wohnung, Büro) getrennt vorzunehmen.
Betriebsbereitschaftskosten entstehen ferner bei der Wiederherstellung funktionsuntüchtiger Gebäudeteile, die für die geplante Nutzung unerlässlich sind (z.B. Reparatur einer defekten Heizung oder eines schweren Wasser- oder Brandschadens.
Differenziert man zwischen den einzelnen Gebäudeteilen, so kann z.B. die Funktionstüchtigkeit (Betriebsbereitschaft) der im Erdgeschoss gelegenen Gaststätte (und deren Wiederherstellung) anders zu beurteilen sein als die des im 1. Obergeschoss gelegenen Büros oder die der im 2. Obergeschoss gelegenen Pächterwohnung; in diesem Zusammenhang könnten neben (unterschiedlichen) technischen Erfordernissen auch optische (ästhetische) Gesichtspunkte relevant sein.
Das FG hat wegen der Fassadenrenovierung nur auf die Gaststätte (im Erdgeschoss) abgestellt, ohne zu berücksichtigen, dass die Fassadengestaltung in Bezug auf die Nutzung des 1. und 2. Obergeschosses differenziert zu beurteilen sein kann. Ein Zuordnungsproblem existiert auch bei der Kellersanierung. Das gilt jedenfalls dann, wenn man den Sachverhalt mit der Klägerin in der Weise interpretiert, dass die vorgenommenen Sanierungsmaßnahmen im Keller des Gebäudes zur Herstellung der Betriebsbereitschaft des Lokals, nicht hingegen auch der Herbeiführung der Betriebsbereitschaft der Raumeinheiten im 1. Obergeschoss (Büro) und im 2. Obergeschoss (Pächterwohnung) gedient hätten.
Aufwendungen für leer stehende Gebäude oder Gebäudeteile können als vorab entstandene Werbungskosten abziehbar sein, wenn der Steuerpflichtige sich endgültig entschlossen hat, daraus durch spätere Vermietung Einkünfte nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzielen und diese Entscheidung später nicht wieder aufgegeben hat. Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch sie veranlasst sind. Fallen solche Aufwendungen schon an, bevor mit dem Aufwand zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird. Entsprechendes gilt (soweit es das als Büro genutzte 1. Obergeschoss betrifft) für vorweggenommene Betriebsausgaben.
Aufwendungen für leer stehende Gebäude oder Gebäudeteile können als vorab entstandene Werbungskosten abziehbar sein, wenn der Steuerpflichtige sich endgültig entschlossen hat, daraus durch spätere Vermietung Einkünfte nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzielen und diese Entscheidung später nicht wieder aufgegeben hat. Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch sie veranlasst sind. Fallen solche Aufwendungen schon an, bevor mit dem Aufwand zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird.. Entsprechendes gilt (soweit es das als Büro genutzte 1. Obergeschoss betrifft) für vorweggenommene Betriebsausgaben.
Wer Aufwendungen für ein leer stehendes und noch nicht vermietetes Objekt als vorab entstandene Werbungskosten geltend macht, muss seinen endgültigen Entschluss, dieses Objekt zu vermieten, durch ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen belegen. Die Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit der Vermietungsbemühungen dienen als Belege für die Einkünfteerzielungsabsicht.
Bei einem Leerstand von mehr als 20 Jahren spricht allein die Dauer des Leerstandes dafür, dass die Vermietungsabsicht nicht vorhanden war. Für die Annahme der Einkunftserzielungsabsicht genügt jedenfalls nicht, dass eine Veräußerungsabsicht nicht bestanden habe.