Anerkennung

Berufliche Niederlassung des Geschäftsführers einer Steuerberatungsgesellschaft als Anerkennungsvoraussetzung

Eine Steuerberatungsgesellschaft kann auch dann anerkannt werden, wenn die erforderliche berufliche Niederlassung ihres Geschäftsführers am Ort der Gesellschaft oder in dessen Nahbereich im Zeitpunkt der Entscheidung über den Anerkennungsantrag noch nicht unterhalten wird, sofern es nicht erkennbar an der ernstlichen Absicht fehlt, eine solche Niederlassung alsbald zu begründen und zu unterhalten.

Die Anerkennung der Gesellschaft darf unter die aufschiebende Bedingung gestellt werden, dass sie ihre werbende Tätigkeit erst entfalten darf, wenn der Geschäftsführer eine solche Niederlassung tatsächlich begründet hat.

BFH Urteil vom 6.8.2013, VII R 15/12

Begründung:

All dies kann aber letztlich dahinstehen, weil das Urteil des FG noch aus einem anderen Grund Bundesrecht verletzt und deshalb keinen Bestand haben kann.

Voraussetzung für die Anerkennung einer Steuerberatungsgesellschaft ist nach § 50 Abs. 1 Satz 1 StBerG u.a., dass die Geschäftsführer Steuerberater sind; mindestens ein Steuerberater, der Geschäftsführer ist, muss seine berufliche Niederlassung am Sitz der Gesellschaft oder in dessen Nahbereich haben, wie § 50 Abs. 1 Satz 2 StBerG dem hinzufügt. Diese Vorschrift ist –anders als die Steuerberaterkammer meint– nicht gleichsam handlungsbezogen auf den (Verwaltungs-)Akt der Anerkennung einer Steuerberatungsgesellschaft zu beziehen, sondern bringt –gleichsam zustandsbezogen– zum Ausdruck, dass mindestens einer der Geschäftsführer einer anerkannten Steuerberatungsgesellschaft seine berufliche Niederlassung am Sitz der Gesellschaft unterhalten muss. Diese muss vor Aufnahme einer werbenden Tätigkeit der Gesellschaft begründet werden. Die Anerkennung der Gesellschaft kann jedoch erfolgen, ohne dass eine solche Niederlassung bereits im Zeitpunkt der Entscheidung über den Anerkennungsantrag unterhalten wird, sofern es nicht erkennbar an der ernstlichen Absicht fehlt, eine solche Niederlassung alsbald zu begründen und zu unterhalten, mithin eine prognostische Einschätzung ergibt, dass die Anerkennung keinen Bestand haben könnte.

Ein anderes Verständnis der Vorschrift zwänge, wie die Revision mit Recht geltend macht, eine von einem bisher an einem anderen Ort tätigen Steuerberater gegründete neue Steuerberatungsgesellschaft dazu, ihren künftigen Geschäftsführer zu veranlassen, seine berufliche Niederlassung am Sitz der künftigen Gesellschaft zu begründen, obwohl diese noch nicht werbend tätig werden kann und möglicherweise nicht einmal sicher ist, ob sie überhaupt anerkannt wird. Ein solches Erschwernis der Gründung von Steuerberatungsgesellschaften dem Gesetz zu entnehmen, entspricht nach Auffassung des erkennenden Senats weder einem zutreffenden Verständnis von der Reichweite des Grundrechts der Berufsfreiheit und der Vereinigungsfreiheit noch ist es durch die Belange eines Schutzes der Steuerrechtspflege geboten, zumal das Gesetz Steuerberatern die Begründung einer beruflichen Niederlassung ebenfalls erst unmittelbar nach ihrer Bestellung abverlangt (§ 34 Abs. 1 Satz 1 StBerG) und sich für den Fall, dass der Steuerberater dem nicht nachkommt, mit der Möglichkeit eines Widerrufs seiner Bestellung begnügt (§ 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG).

Überdies kann die Steuerberaterkammer in der Regel ausreichend sicherstellen, dass die künftige Steuerberatungsgesellschaft den Anforderungen des § 50 Abs. 1 Satz 2 StBerG genügen wird, indem sie die Ernsthaftigkeit der Absicht des als künftigen Geschäftsführer vorgesehenen Steuerberaters, seine berufliche Niederlassung am Sitz der Gesellschaft zu begründen und dafür ggf. von anderswoher zu verlegen, anhand der dafür einschlägigen Indizien prüft. Wenn sie insofern letzte Zweifel nicht auszuräumen vermag, kann sie die Anerkennung der Gesellschaft von vornherein unter die aufschiebende Bedingung stellen, dass sie ihre werbende Tätigkeit erst entfalten darf, wenn der Geschäftsführer seine berufliche Niederlassung am Sitz der Gesellschaft tatsächlich begründet hat. Einen Verwaltungsakt unter eine solche Bedingung zu stellen, lässt § 120 Abs. 1 AO auch dann zu, wenn es sich –wie hier– nicht um eine Ermessensentscheidung handelt, sofern –was bei einer solchen Bedingung der Fall wäre– die Bedingung lediglich sicherstellen soll, dass die Voraussetzungen für den Erlass des betreffenden Verwaltungsaktes tatsächlich vorliegen, bevor von diesem Gebrauch gemacht wird. Die offenbar von der Steuerberaterkammer gehegte Befürchtung, eine Anerkennung erteilen und alsbald feststellen zu müssen, dass die vorgebliche Absicht der Begründung einer beruflichen Niederlassung des Geschäftsführers nicht verwirklicht wird, rechtfertigt eine andere Beurteilung umso weniger, als ein in diesem Falle notwendiges Widerrufsverfahren sich nicht wesentlich sicherer durch das Beharren auf einer vorherigen Begründung der Niederlassung vermeiden lässt, welche im Allgemeinen ohne Weiteres sofort wieder aufgelöst werden könnte, wenn sie nur zum Schein begründet worden ist.

Ob im Streitfall davon ausgegangen werden kann, dass eine hinreichende Gewähr dafür besteht, dass K bei Anerkennung der Gesellschaft unverzüglich alles das unternimmt, was über die vorgenannte Mitteilung an die Steuerberaterkammer, die Verfügbarkeit einer Wohnung für den Geschäftsführer am Ort der Gesellschaft sowie den Abschluss einer Versicherung hinaus zur Begründung einer beruflichen Niederlassung i.S. des § 50 Abs. 1 Satz 2 StBerG erforderlich ist, hat das FG bei seiner Entscheidung nicht geprüft. Es wird dies im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben. Dabei wird es sich darüber Klarheit verschaffen müssen, welche über Vorgenanntes hinausgehenden Anforderungen an die Begründung einer beruflichen Niederlassung gemäß vorgenannter Vorschrift im Einzelnen zu stellen sind.

Der erkennende Senat kann einstweilen davon absehen, dazu in rechtlicher Hinsicht näher Stellung zu nehmen. Er weist jedoch darauf hin, dass der Annahme, ein Steuerberater habe seine berufliche Niederlassung in Z, schwerlich abträglich sein dürfte, dass er auch in Y eine Wohnung besitzt. Ferner mag nicht unerwähnt bleiben, dass es im Rahmen der dem FG zustehenden Freiheit der Beweiswürdigung als ein wichtiges Indiz für die mangelnde Absicht, eine berufliche Niederlassung zu schaffen, angesehen werden könnte, wenn der künftige Geschäftsführer dafür erforderliche Maßnahmen nicht oder allenfalls gleichsam in letzter Minute ergreift, obwohl keinerlei ernsthafter Anlass dafür bestanden hat, daran zu zweifeln, dass bei Begründung der erforderlichen Niederlassung die Anerkennung der Gesellschaft von der Kammer sofort ausgesprochen würde. Den Streitfall unter diesem Gesichtspunkt zu würdigen, muss indes dem FG als Tatsachengericht überlassen werden. Es wird ggf. der Steuerberaterkammer gemäß § 101 Satz 2 FGO Gelegenheit zu geben haben, über die Beifügung vorgenannter Bedingung nach ihrem Ermessen zu entscheiden.

 

Anerkennung eines Arbeitsverhältnisses zwischen nahen Angehörigen

Bei Arbeitsverträgen zwischen nahen Angehörigen ist die Intensität der erforderlichen Prüfung der Fremdüblichkeit der Vertragsbedingungen auch vom Anlass des Vertragsschlusses abhängig.

Leistet der als Arbeitnehmer beschäftigte Angehörige unbezahlte Mehrarbeit über seine vertragliche Stundenzahl hinaus, steht dies der Annahme, das Arbeitsverhältnis sei tatsächlich durchgeführt worden, grundsätzlich nicht entgegen. Etwas anderes gilt nur, wenn die vereinbarte Vergütung schlechterdings nicht mehr als Gegenleistung für die Tätigkeit des Angehörigen angesehen werden kann und deshalb auf das Fehlen eines Rechtsbindungswillens zu schließen ist.

Die unterbliebene Führung von Arbeitszeitnachweisen betrifft –sofern nicht aus einem betriebsinternen Fremdvergleich Gegenteiliges folgt– in der Regel nicht die Frage der Fremdüblichkeit der Arbeitsbedingungen, sondern hat vorrangig Bedeutung für den dem Steuerpflichtigen obliegenden Nachweis, dass der Angehörige tatsächlich Arbeitsleistungen jedenfalls in dem vertraglich vereinbarten Umfang erbracht hat

BFH Urteil vom 17.7.2013, X R 31/12

 Begründung (BFH):

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 17. Juli 2013 X R 31/12 die Maßstäbe präzisiert, die für den steuermindernden Abzug von Betriebsausgaben für die Vergütung von Arbeitsleistungen naher Angehöriger gelten.

Der Kläger betrieb als Einzelunternehmer eine in den Streitjahren stetig wachsende Werbeagentur. Er schloss zunächst mit seinem in Frührente befindlichen Vater, später auch mit seiner Mutter einen Arbeitsvertrag ab. Die Eltern sollten für den Kläger Bürohilfstätigkeiten im Umfang von 10 bzw. 20 Wochenstunden erbringen. Das Finanzamt versagte den Betriebsausgabenabzug mit der Begründung, es seien keine Aufzeichnungen über die tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden geführt worden. Das Finanzgericht bestätigte diese Auffassung und führte aus, die Arbeitsverträge seien nicht entsprechend der Vereinbarung durchgeführt worden, weil beide Elternteile tatsächlich mehr als die vertraglich festgelegten 10 bzw. 20 Wochenstunden gearbeitet hätten. Darauf hätten sich fremde Arbeitnehmer nicht eingelassen.

Dem ist der BFH nicht gefolgt. Ob ein Vertrag zwischen nahen Angehörigen steuerlich anzuerkennen ist, wird anhand eines Fremdvergleichs beurteilt. Dabei hängt die Intensität der Prüfung auch vom Anlass des Vertragsschlusses ab. Hätte der Steuerpflichtige im Falle der Nichtbeschäftigung seines Angehörigen einen fremden Dritten einstellen müssen, ist der Fremdvergleich weniger strikt durchzuführen.

Vor allem aber ist der Umstand, dass beide Elternteile „unbezahlte Mehrarbeit“ geleistet haben sollen, für die steuerrechtliche Beurteilung nicht von wesentlicher Bedeutung. Entscheidend für den Betriebsausgabenabzug ist, dass der Angehörige für die an ihn gezahlte Vergütung die vereinbarte Gegenleistung (Arbeitsleistung) tatsächlich erbringt. Dies ist auch dann der Fall, wenn er seine arbeitsvertraglichen Pflichten durch Leistung von Mehrarbeit übererfüllt. Ob Arbeitszeitnachweise geführt worden sind, betrifft hier nicht die Frage der Fremdüblichkeit des Arbeitsverhältnisses, sondern hat allein Bedeutung für den – dem Steuerpflichtigen obliegenden – Nachweis, dass der Angehörige die vereinbarten Arbeitsleistungen tatsächlich erbracht hat.

 

Anerkennung von Mietverträgen zwischen Arbeitnehmern und Arbeitgeber

Mietet der Arbeitgeber einen Raum als Außendienstmitarbeiterbüro von seinem Arbeitnehmer an, sind die Mietzahlungen dann nicht dem Lohnsteuerabzug zu unterwerfen, wenn der Arbeitgeber gleichlautende Mietverträge auch mit fremden Dritten abschließt und die Anmietung des Raumes im eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers erfolgt.

Dieses ist jedenfalls dann anzunehmen, wenn der Arbeitnehmer über keinen weiteren Arbeitsplatz in einer Betriebsstätte des Arbeitgebers verfügt.

(BFH Urteil vom 19.10.2001, VI R 131/00 DStRE 2002 S. 11, DStR 2001, 2196ff

Der Bundesfinanzhof führt in seiner Urteilsentscheidung weiter aus, dass im Streitfall die an den Arbeitnehmer gezahlten Mieten nicht in Arbeitslohn umzuqualifizieren sind. Die Mietzahlungen erfolgten allein aufgrund der bestehenden Mietverträge. Ein auch nur mittelbarer Zusammenhang mit den jeweiligen Arbeitsverhältnissen bestand nicht da der Arbeitgeber über vergleichbare Räume gleichlautende Mietverträge auch mit fremden, den Arbeitnehmern nicht nahestehenden dritten Personen abgeschlossen hatte.

In dem Abschluss der Mietverträge zwischen dem Arbeitgeber und dem Arbeitnehmer liegt kein Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten nach § 42 AO vor . Der Arbeitgeber hat diese Räume auch von dem Arbeitnehmer ausschließlich deshalb angemietet, um diesen für die Ausübung ihrer Tätigkeit einen Arbeitsplatz zur Verfügung stellen zu können, da dieser sonst keinen hat..

Die zur Verfügungstellung eines geeigneten Arbeitsplatzes fällt in den Verantwortungsbereich des Arbeitgebers.

Darin unterscheidet sich der vorliegende Sachverhalt von den Fällen, in denen der Arbeitgeber von seinem Arbeitnehmer einen Raum anmietet, in dem sich das häusliche Arbeitszimmer befindet, und dieses nachfolgend dem Arbeitnehmer, der bereits über einen Arbeitsplatz in einer Betriebsstätte des Arbeitgebers verfügt, zusätzlich zur Verfügung stellt.

Im Streitfall erfolgte die Anmietung der fraglichen Räume zudem erkennbar im eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers (vgl. dazu OFD Kiel v. 13. 12. 1999, DStR 2000, 632). Durch den Abschluss von Mietverträgen erhielt der Arbeitgeber die Möglichkeit, darüber zu entscheiden, welchen Raum als Außendienstmitarbeiterbüro genutzt werden soll. Daneben erhielt der Arbeitgeber das Recht, den fraglichen Raum betreten zu dürfen. Entsprechende Befugnisse hätten dem Arbeitgeber nicht zugestanden, wenn mit dem Arbeitnehmern kein Mietvertrag abgeschlossen worden wäre.

Anmerkungen:

Diese Entscheidung bildet die Abgrenzung zu den bisher gesprochenen negativen Urteilen des Bundesfinanzhofs.

Ein Mietvertrag zwischen Arbeitnehmern und dem Arbeitgeber wird anerkannt wenn

· ein Mietvertrag zwischen AG und AN vorliegt und keine Koppelung an den Arbeitsvertrag,

· der AN sonst keinen Arbeitsplatz hat,

· der AG auch mit Fremden solche Mietverträge schließt,

· der AG die Räume aussuchen kann und

· ein Zutrittsrecht zu den Räumen hat.