Aktivierung von aufschiebend bedingten Forderungen

Es ist geklärt, dass aufschiebend bedingte Forderungen grundsätzlich noch nicht zu aktivieren sind, weil sie vor Eintritt der Bedingung rechtlich und regelmäßig auch wirtschaftlich noch nicht entstanden sind.

Eine Aktivierung kommt ausnahmsweise in Betracht, wenn die aufschiebend bedingte Forderung im Einzelfall hinreichend konkretisiert erscheint, weil der Bedingungseintritt zumindest so gut wie sicher ist.

BFH Beschluss vom 13.06.2013 – X B 27/12 BFH/NF 2013, 1566

Begründung:

Der Kläger hält die Rechtsfrage für grundsätzlich bedeutsam, ob bei der Aktivierbarkeit von Forderungen, deren Erfüllung von einer aufschiebenden Bedingung i.S. des § 158 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) abhänge, nach dem Prinzip der wirtschaftlichen Betrachtungsweise und dem Realisationsprinzip zu differenzieren sei, um die Forderungen dem zutreffenden Wirtschaftsjahr zuordnen zu können.

Gemäß § 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2 des Handelsgesetzbuchs sind Gewinne nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind. Eine Gewinnrealisierung tritt ein, wenn der Leistungsverpflichtete die von ihm geschuldeten Erfüllungshandlungen in der Weise erbracht hat, dass ihm die Forderung auf die Gegenleistung (z.B. die Zahlung),von den mit jeder Forderung verbundenen Risiken abgesehen, so gut wie sicher ist. Dies ist der Fall, wenn eine Forderung entweder rechtlich bereits entstanden ist oder die für die Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen im abgelaufenen Geschäftsjahr gesetzt worden sind und der Kaufmann mit der künftigen Entstehung der Forderung fest rechnen kann. Demgegenüber kann eine aufschiebend bedingte Forderung grundsätzlich nicht aktiviert werden , weil sie erst mit Eintritt der Bedingung (= Realisationsereignis) entsteht (§ 158 Abs. 1 BGB). Auch von einer wirtschaftlichen Entstehung kann bei einer echten aufschiebenden Bedingung, bei der der Eintritt noch ungewiss ist, nicht ausgegangen werden.

Ausnahmsweise kommt eine Aktivierung dann in Betracht, wenn die aufschiebend bedingte Forderung im Einzelfall hinreichend konkretisiert erscheint, was angenommen werden kann, wenn der Bedingungseintritt zumindest so gut wie sicher ist.

Auf dieser Grundlage ist die von dem Kläger formulierte Frage dahingehend zu beantworten, dass eine Differenzierung zwischen "wirtschaftlicher Betrachtungsweise" und "Realisationsprinzip" bei der Frage des Zeitpunkts der Aktivierung einer aufschiebend bedingten Forderung nicht in Betracht kommt. Die Aktivierung setzt vielmehr die Realisation voraus, die wiederum erfordert, dass die Forderung entweder rechtlich oder doch zumindest wirtschaftlich entstanden ist, wobei dann weiter mit der künftigen rechtlichen Entstehung fest zu rechnen sein muss.

Zwar führt der Kläger aus, es seien Forderungen aus Lieferungen und Leistungen zu aktivieren, wenn die für die Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen gesetzt worden seien und der Kaufmann mit der künftigen rechtlichen Entstehung des Anspruchs rechnen könne. Diese Voraussetzungen seien gegeben, wenn der Leistungsverpflichtete die von ihm geschuldete Erfüllungshandlung erbracht, d.h. seine Verpflichtung wirtschaftlich erfüllt habe, so dass dem Schuldner der Gegenleistung nicht mehr die Einrede des nicht erfüllten Vertrags zustehe.

Nach dem maßgeblichen Rechtsstandpunkt des FG handelte es sich im Streitfall bei der relevanten Vereinbarung aber gerade anders um eine erst aufschiebend bedingte Forderung.