Wiederholte Bildung einer 7g-Rücklage für dasselbe Wirtschaftsgut

Wurde für die Anschaffung eines Wirtschaftsguts eine sog. Ansparrücklage (§ 7g Abs. 3 EStG) gebildet, ohne innerhalb des Zwei-Jahres-Zeitraums die geplante Investition zu realisieren, kann für dasselbe Wirtschaftsgut nur dann wieder eine Rücklage gebildet werden, wenn der Steuerpflichtige eine einleuchtende Begründung dafür abgibt, weshalb die Investition trotz gegenteiliger Absichtserklärung bislang nicht durchgeführt wurde, gleichwohl sie aber weiterhin geplant ist (Abgrenzung von BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00, BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385) .

Die Ansparrücklage setzt nicht voraus, dass der voraussichtliche Investitionszeitpunkt in der Buchführung oder den Aufzeichnungen für die Gewinnermittlung ausgewiesen wird (anders BMF-Schreiben vom 25. Februar 2004, BStBl I 2004, 337, Rn 8, 15) .

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 6.9.2006, XI R 28/05

Entgegen der Auffassung des FG kommt eine wiederholte Rücklagenbildung nach § 7g Abs. 3 EStG für das gleiche Wirtschaftsgut nur in Betracht, wenn der Steuerpflichtige nachvollziehbare Gründe dafür anführen kann, weshalb die Investition zunächst nicht durchgeführt worden ist und die Investitionsabsicht fortbesteht.

Nach § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG darf die Rücklage im Streitjahr 50 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten, das der Steuerpflichtige “voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs anschaffen oder herstellen wird”. Dies setzt eine Prognoseentscheidung über das künftige Investitionsverhalten des Steuerpflichtigen aus der Sicht des Endes des jeweiligen Gewinnermittlungszeitraums voraus.

Im Streitfall geht es jedoch nicht um eine erstmalige, sondern um eine wiederholte Rücklagenbildung für das gleiche Wirtschaftsgut. Hat der Steuerpflichtige eine nach seiner eigenen Erklärung beabsichtigte Investition tatsächlich nicht innerhalb des Zwei-Jahres-Zeitraums getätigt, sind an die Plausibilität seines Vorbringens über das Fortbestehen seiner Investitionsabsicht erhöhte Anforderungen zu stellen. Bei diesem Sachverhalt ist es zumutbar und daher auch gerechtfertigt, vom Steuerpflichtigen eine –sachlich einleuchtende– Begründung dafür zu verlangen, weshalb die Investition trotz gegenteiliger Absichtserklärung bislang nicht durchgeführt worden, aber gleichwohl weiterhin geplant ist.

Nach mittlerweile ständiger Rechtsprechung des BFH ist die voraussichtliche Investition bei Bildung jeder einzelnen Rücklage so genau zu bezeichnen, dass künftig festgestellt werden kann, ob eine tatsächlich durchgeführte Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde. Notwendig sind insbesondere Angaben zur Funktion des Wirtschaftsguts und zu den voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Diesen Anforderungen an die Konkretisierung der beabsichtigten Investition ist mit der Angabe des Klägers, einen “PKW Audi S 8” für 160 000 DM anschaffen zu wollen, Genüge getan. Außerdem hat der Kläger im Rahmen der Außenprüfung ein Schreiben vom 6. März 2000 an seine Steuerberaterin vorgelegt, wonach der PKW bis 2001 angeschafft werden sollte.

Unter diesen Umständen steht der Behandlung der Rücklage als Betriebsausgabe nicht entgegen, dass der Investitionszeitpunkt nicht in den der Gewinnermittlung dienenden Aufzeichnungen gemäß § 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 3, Abs. 6 EStG festgehalten war.

Der Zeitangabe in der Buchführung bzw. den Aufzeichnungen für die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG kommt als solcher keine materiell-rechtliche Bedeutung zu.

Aus § 7g Abs. 3 Satz 2 und Abs. 4 Satz 2 EStG ergibt sich, dass die Investition bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs getätigt werden muss, anderenfalls der Gewinn in diesem Wirtschaftsjahr um die aufgelöste Rücklage zuzüglich eines Aufschlags von 6 v.H. (§ 7g Abs. 5 EStG) zu erhöhen ist. Aus der Nichteinhaltung der von den Steuerpflichtigen nach Auffassung des FA zu fordernden zeitlichen Angaben ergeben sich keine weitergehenden Rechtsfolgen.