Sonn- und Feiertagszuschläge eines Gesellschaftergeschäftsführers

Die an einen GmbH-Gesellschaftergeschäftsführer gezahlten Zuschläge für Dienste an Sonn- und Feiertagen sind regelmäßig gesellschaftsrechtlich veranlasst und damit als verdeckte Gewinnausschüttung zu beurteilen.

BFH Urteil vom 27.03.2012 – VIII R 27/09 BFHNV 2012 Seite 1127

Begründung:

Im Revisionsverfahren ist nur noch streitig, ob die an den Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH gezahlten zusätzlichen Vergütungen für Arbeit an Sonn- und Feiertagen zu Recht im Einkommensteuerbescheid als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) berücksichtigt sind.

Zu Recht hat das FG entschieden, dass die vom Kläger erhaltenen Zuschläge für Dienste an Sonn- und Feiertagen als vGA zu beurteilen und damit als Einnahmen aus Kapitalvermögen zu erfassen sind.

Nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch vGA. Eine vGA einer Kapitalgesellschaft ist gegeben, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung ihren Anlass oder zumindest ihre Mitveranlassung im Gesellschaftsverhältnis hat. Das ist der Fall, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer diesen Vorteil einem Nichtgesellschafter nicht zugewendet hätte. Zahlt eine GmbH an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer gesonderte Vergütungen für die Ableistung von Überstunden, liegt aus steuerrechtlicher Sicht regelmäßig eine vGA vor

Dies gilt auch dann, wenn die zusätzliche Vergütung nur für Arbeiten an Sonn- und Feiertagen und zur Nachtzeit gezahlt werden soll, da eine solche Regelung die Annahme rechtfertigt, dass dem Gesellschafter-Geschäftsführer aus im Gesellschaftsverhältnis liegenden Gründen die in § 3b EStG vorgesehene Steuervergünstigung verschafft werden soll. Eine solche Vereinbarung widerspricht dem Gedanken, dass ein Geschäftsführer sich in besonderem Maße mit den Interessen und Belangen der von ihm geleiteten Gesellschaft identifizieren und die notwendigen Arbeiten auch dann erledigen muss, wenn dies einen Einsatz außerhalb der üblichen Arbeitszeiten oder über diese hinaus erfordert. Allerdings kann eine entsprechende Vereinbarung im Einzelfall durch überzeugende betriebliche Gründe gerechtfertigt sein, die geeignet sind, die Vermutung für die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis zu entkräften. Dann liegt keine vGA vor. Eine solche betriebliche Veranlassung kann u.a. dann anzunehmen sein, wenn trotz Unüblichkeit im allgemeinen Wirtschaftsverkehr mit vergleichbaren gesellschaftsfremden Personen ähnliche Vereinbarungen abgeschlossen wurden.

Ob eine Vereinbarung zwischen einer GmbH und ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer ausschließlich betrieblich oder durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, muss im gerichtlichen Verfahren in erster Linie das FG anhand aller Umstände des konkreten Einzelfalls beurteilen. Dessen Würdigung kann im Revisionsverfahren nur daraufhin überprüft werden, ob sie in verfahrensfehlerhafter Weise zustande gekommen ist und ob sie gegen Denkgesetze oder gegen allgemeine Erfahrungssätze verstößt. Ist dies nicht der Fall, so ist der BFH gemäß § 118 Abs. 2 FGO auch dann an die Beurteilung seitens des FG gebunden, wenn eine abweichende Würdigung des Veranlassungszusammenhangs gleichermaßen möglich oder naheliegend ist.

Nach diesen Grundsätzen ist die tatsächliche Würdigung des FG, dass die Leistung der Zuschläge für Sonn- und Feiertage von der S-GmbH an den Kläger gesellschaftsrechtlich veranlasst war, revisionsrechtlich bindend.

Das FG hat seine Würdigung wie folgt begründet: Besondere betriebliche Gründe, die für eine arbeitsvertragliche Veranlassung sprechen könnten, lägen nicht vor. Zum einen gebe es keinen gesellschaftsfernen Angestellten, der eine vergleichbare Vergütungsstruktur wie der Kläger aufweise. Sämtliche anderen Angestellten der S-GmbH, die die steuerfreien Zuschüsse erhalten, hätten in den Streitjahren nicht nur geringere Vergütungen bezogen, sondern hätten auch keinen Anspruch auf eine Tantieme gehabt. Denn die im November an die Angestellten geleisteten Prämien seien das arbeitsvertraglich vereinbarte Weihnachtsgeld. Alle anderen Angestellten hätten im Gegensatz zum Kläger fest vereinbarte Wochenarbeitsstunden gehabt. Der deutlich erhöhte Grundlohn des Klägers und der Anspruch auf die Tantieme sprächen dafür, dass damit der besondere Einsatz des Klägers auch an Sonn- und Feiertagen sowie außerhalb der gewöhnlichen Arbeitszeiten bereits berücksichtigt worden sei. Von einem Geschäftsführer werde gewöhnlich ein höherer persönlicher Einsatz erwartet, der sich gerade nicht an einer konkreten Wochenarbeitszeit orientiere. Ein ordentlicher Geschäftsleiter hätte mit dem Kläger daher kein zusätzliches Entgelt für die Arbeit an Sonn- und Feiertagen vereinbart. Zudem sei von Anfang an klar gewesen, dass der Kläger am Kundengeschäft mitwirken müsse und dies eben auch an Sonn- und Feiertagen. Dies hätte ein ordentlicher Kaufmann bereits bei der Bemessung des Geschäftsführergehalts berücksichtigt. Aus der Tatsache, dass eine wöchentliche Arbeitsstundenanzahl nicht vereinbart gewesen sei, gehe hervor, dass die Bezahlung am Arbeitsergebnis und nicht an der Arbeitszeit ausgerichtet gewesen sei. Daher gelte die Vermutung, dass die Vereinbarung nur getroffen worden sei, um dem Kläger die Steuerfreiheit des § 3b EStG zu ermöglichen.

Diese Würdigung des Streitfalls durch das FG bindet den erkennenden Senat als Revisionsgericht gemäß § 118 Abs. 2 FGO. Zu den der Bindung unterliegenden Feststellungen gehören auch die Schlussfolgerungen tatsächlicher Art. Die Schlussfolgerung des FG, dass die Vereinbarung der S-GmbH mit dem Kläger über Zuschläge für Dienste an Sonn- und Feiertagen gesellschaftsrechtlich veranlasst ist, ist verfahrensrechtlich fehlerfrei zustande gekommen, aufgrund der tatsächlichen Feststellungen möglich und in sich widerspruchsfrei. Die Kläger haben dagegen auch keine durchgreifenden Revisionsrügen vorgebracht, sondern ziehen aus dem festgestellten Sachverhalt lediglich eine andere tatsächliche Schlussfolgerung als das FG. Dadurch wird jedoch die Bindung des Revisionsgerichts gemäß § 118 Abs. 2 FGO nicht aufgehoben.

 

Abgeltungszahlung für nicht genommenen Urlaub

Dem BFH-Urteil vom 28.01.2004, BFH-NV 2004 Seite 737, stellen Abgeltungszahlungen für nicht in Anspruch genommenen Urlaub an den Gesellschaftergeschäftsführer einer GmbH oder an eine, diesem nahe stehende Person, auch bei Fehlen von Vereinbarungen zu den Voraussetzungen der Zahlung und trotz des gesetzlichen Verbotes der Abgeltung von Urlaubsansprüchen nach § 7 Abs. 4 BUrlG keine verdeckte Gewinnausschüttung dar, wenn betriebliche Gründe der Inanspruchnahme des Urlaubsanspruchs entgegen stehen.

Nach der BFH-Rechsprechung ist es aus der steuerrechtlichen Sicht nicht zu beanstanden, wenn dem GmbH-Geschäftsführer ein ihm zustehender vertraglicher Urlaubsanspruch in Geld abgegolten wird, weil aufgrund betrieblicher Gegebenheiten eine Gewährung des Freizeitanspruches nicht möglich war.

Konnte der Urlaub somit aus betrieblichen Gründen nicht in Anspruch genommen werden, wandelt sich der Anspruch auf Urlaub in Geldleistungsansprüche um.

Die Finanzverwaltung hat auf Bundesebene entschieden, dass die Abgeltung von Urlaubsansprüchen längstens bis zum 31.12. des Folgejahres möglich ist. Wird der Urlaubsanspruch später abgegolten, stellen diese Zahlungen verdeckte Gewinnausschüttungen dar.

Aufwendungen für Auslandsreisen des Gesellschafter-Geschäftsführer als verdeckte Gewinnausschüttung

„Trägt eine Kapitalgesellschaft Aufwendungen für Reisen ihres Gesellschafter-Geschäftsführers so liegt darin eine verdeckte Gewinnausschüttung, wenn die Reise durch private Interessen des Gesellschafter-Geschäftsführers veranlasst oder in nicht nur untergeordneter Maße mitveranlasst ist.

Eine schädliche, private Mitveranlassung liegt regelmäßig vor, wenn bei einer entsprechenden Reise eines Einzelunternehmers oder eines Personengesellschafters das Aufteilungs- und Abzugsverbots des § 12 Nr. 1 EStG eingreifen würde.“

(BFH Urteil vom 06.04.2005, I R 86/04, DStRE 2005, Seite 984).

Private Kfz-Nutzung durch den Gesellschafter-geschäftsführer als verdeckte Gewinnausschättung

„ Ist in einem Dienstvertrag dem Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH nur gestattet, den dienstlichen Pkw für private Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu benutzen, sind die darüber hinausgehenden privaten Nutzungsanteile als verdeckte Gewinnausschüttung zu erfassen.
Der gesellschaftsrechtlich veranlasste Vorteil ist nach der 1 v.H.- Regel zu berechnen, wenn das Fahrtenbuch keine Angaben zum Reiseziel und den aufgesuchten Personen enthält.“

(Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 09.12.2003,

6 K 138/02, DStRE 2005, Seite 161 ff. Revision eingelegt).

Der Senat führt aus, dass die private Pkw-Nutzung in diesem Fall als verdeckte Gewinnausschüttung zu behandeln ist.
Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist die private Nutzung eines Kfzs für jeden Kalendermonat mit einem Prozent von Hundert des inländischen Listenpreises in Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich er Umsatzsteuer anzusetzen. Davon abweichend kann die private Nutzung gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 mit den auf die Privatfahrten entfallenen tatsächlich entfallenen Aufwendungen angesetzt werden, wenn die für das Fahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten und der übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden.

Angemessenheit der Vergütung eines für zwei Gesellschaften tätigen Geschäftsführers

„Setzt ein GmbH-Geschäftsführer seine Arbeitskraft nur zu 50 % für eine GmbH ein, weil er zusätzlich noch für eine andere GmbH tätig ist, so ist bei der Angemessenheitsprüfung auf das Zahlenmaterial von Vergütungsstudien ein Abschlag von 50 % vorzunehmen. „

(Niedersächsiches Finanzgerichts Urteil vom 29.01.2004, 6 K 865/01, DStRE 2005, Seite 159 ff. Revision eingelegt)

Der Senat führt aus das bei Überprüfung der Angemessenheit der Vergütung zu berücksichtigen ist, dass die in den Studien angegebene Vergütung jeweils als Vollzeitvergütung zu sehen ist.

Da in der vorliegenden Entscheidung der Geschäftsführer nach eigenen Aussagen nur 50 % seiner gesamten Arbeitskraft dem Unternehmen zur Verfügung gestellt hat, sind demnach auch nur 50 % des angemessenen Gehaltes anzusetzen.

Versicherungsbeiträge an Gesellschafter-Geschäftsführer sind nicht steuerfrei

Für die Steuerfreiheit von Arbeitgeberzuschüssen zu einer Lebensversicherung des Arbeitnehmers ist dessen gegenwärtiger Versicherungsstatus maßgeblich. Die Zuschüsse sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG steuerfrei, wenn der Arbeitnehmer als nunmehr beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer kraft Gesetzes rentenversicherungsfrei geworden ist, auch wenn er sich ursprünglich auf eigenen Antrag von der Rentenversicherungspflicht hatte befreien lassen.
(BFH Urteil vom 10. Oktober 2002 VI R 95/99).

Pensionszusage unter 10 Jahren Laufzeit können in Einzelfällen anerkannt werden

Verspricht eine GmbH ihrem 56 Jahre alten beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer ein Altersruhegeld für die Zeit nach Vollendung des 65. Lebensjahres, so führt dies nicht notwendig zur Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung. Das gilt insbesondere dann, wenn die Pensionszusage auch deshalb erteilt wurde, weil der Geschäftsführer nicht anderweitig eine angemessene Altersversorgung aufbauen konnte.
( BFH Urteil vom 24. April 2002 I R 43/01)