Kürzung des Vorwegabzugs für Vorsorgeaufwendungen

Hat eine GmbH mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern eine Altersvorsorge zugesagt, ist für die Frage der vollständigen eigenen Beitragsleistung des jeweiligen Gesellschafter-Geschäftsführers auf die im Veranlagungszeitraum bestehenden und nicht auf vergangene oder zukünftige Beteiligungsverhältnisse abzustellen.

BFH vom 21.08.2013 – X R 41/10 BFHNV 2014 S. 31

Begründung:

Zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG a.F. zählen Arbeitnehmer, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausüben und im Zusammenhang damit aufgrund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistungen erworben haben.

Ob der Kläger seine Pensionsanwartschaft ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistungen erlangt hat, hängt davon ab, ob der Aufwand der GmbH für die Altersversorgung des Klägers seiner (eigenen) Beteiligung entspricht.

Nach der Rechtsprechung des BFH ist unter dem Begriff der "Beitragsleistung" für den Erwerb von Anwartschaftsrechten auf eine (eigene) Altersversorgung nicht nur eine Geldzahlung, sondern jede Minderung eines Vermögensanspruchs gegen eine Versorgungszusage zu verstehen. Der XI. Senat des BFH hat entschieden, dass dem Alleingesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH der Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen ungekürzt zu belassen ist, weil dieser –wirtschaftlich betrachtet– eine ihm von der GmbH zugesagte Altersversorgung durch Verzicht auf entsprechende gesellschaftliche Ansprüche (§§ 29, 72 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung –GmbHG–) und damit letztlich ausschließlich durch eigene Beitragsleistungen erwirbt.

Gleiches gilt nach der Rechtsprechung des XI. Senats des BFH, wenn eine GmbH mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern eine Altersversorgung zugesagt hat und der einzelne Gesellschafter-Geschäftsführer bei typisierender und wirtschaftlicher Betrachtung sein Anwartschaftsrecht auf Altersversorgung auf Dauer gesehen ausschließlich durch einen seiner Beteiligungsquote entsprechenden Verzicht auf gesellschaftliche Ansprüche erwirbt.

Die Frage, ob der Kläger sein Anwartschaftsrecht auf betriebliche Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung erwirbt, ist danach unter Berücksichtigung der bestehenden Beteiligungsverhältnisse, des Alters der Gesellschafter-Geschäftsführer und der Höhe der jeweils zugesagten Altersversorgung im Wege der vorausschauenden Berechnung des auf den einzelnen Gesellschafter entfallenden Aufwands der Gesellschaft zu beantworten.

Der erkennende Senat hat sich dieser Rechtsprechung des XI. Senats im Grundsatz angeschlossen. Er hat jedoch mehrfach klargestellt, dass der von dem Geschäftsführer einer GmbH bezogene Arbeitslohn nur dann aus der Bemessungsgrundlage für die Kürzung des Vorwegabzugs auszunehmen ist, wenn die gegen die Gesellschaft erworbenen Ansprüche auf eine eigene Altersversorgung vollständig mit dem (ggf. wechselseitigen) Verzicht auf die dem Steuerpflichtigen in seiner Eigenschaft als (Mit-)Gesellschafter zustehenden Ansprüche in Verbindung gebracht werden können.

Bei  mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern beantwortet sich die Frage nach der vollständig eigenen Beitragsleistung daher nach den bestehenden Beteiligungsverhältnissen und nach der jeweils insgesamt zugesagten Altersversorgung. Entscheidend ist, ob unter Berücksichtigung des Gesamtaufwands der Gesellschaft für die Altersversorgung ihrer Gesellschafter der Aufwand der GmbH für die Altersversorgung des Klägers dessen quotaler Beteiligung an der GmbH entspricht oder diese unterschreitet

Die sich so ergebenden Versorgungsanwartschaften sind quotal für den jeweiligen Mitgesellschafter zu ermitteln und mit der Beteiligungsquote dieses Gesellschafters an der GmbH in dem jeweiligen Veranlagungszeitraum zu vergleichen.  .

 

Mittelvorsorgepflicht des Geschäftsführers im Falle der Aufgabe seines Amtes

Als Haftungsschuldner i.S. von § 69 AO kommt auch ein zwischenzeitlich ausgeschiedener Geschäftsführer in Betracht, wenn er die ihm während seiner Tätigkeit obliegende Erfüllung steuerlicher Pflichten der Gesellschaft schuldhaft nicht erfüllt hat.

Pflichtwidrig handelt der gesetzliche Vertreter, der ungeachtet der erkennbar entstehenden Steueransprüche für deren spätere Tilgung im Zeitpunkt der Fälligkeit keine Sorge trifft. Dabei kann je nach den Umständen des Einzelfalls ein bestimmtes pflichtmäßiges Verhalten auch schon vor der Entstehung der Steuerforderung geboten sein, wenn dessen Entstehung absehbar war.

Im Fall der Veräußerung sämtlicher Geschäftsanteile eines wirtschaftlich nahezu vollständig abgewickelten Unternehmens bei gleichzeitiger Aufgabe der Geschäftsführung verletzt ein Geschäftsführer seine Mittelvorsorgepflicht in grob fahrlässiger Weise, wenn er einen vorhandenen, für die Zahlung der bereits entstandenen Gewerbesteuer vorgesehenen Betrag ungesichert dem Zugriff des Erwerbers überlässt.

BFH Beschluss vom 25.04.2013-VII B 245/12 BFHNV 2013 S. 1064 f

Begründung:

Im Streitfall begegnet es keinen rechtlichen Bedenken, dass das FG von einer schuldhaften Pflichtverletzung des Antragstellers und damit von seiner berechtigten Haftungsinanspruchnahme als vormaligem Geschäftsführer nach §§ 69, 34 AO ausgegangen ist. Grundsätzlich kommt als Haftungsschuldner i.S. von § 69 AO auch ein zwischenzeitlich ausgeschiedener Geschäftsführer in Betracht, wenn er die ihm während seiner Tätigkeit obliegende Erfüllung steuerlicher Pflichten der Gesellschaft schuldhaft nicht erfüllt hat.

Das kann der Fall sein, wenn der gesetzliche Vertreter ungeachtet der erkennbar entstehenden Steueransprüche für deren spätere Tilgung im Zeitpunkt der Fälligkeit keine Sorge trifft. Dabei kann je nach den Umständen des Einzelfalls ein bestimmtes pflichtmäßiges Verhalten auch schon vor der Entstehung der Steuerforderung geboten sein, wenn die Entstehung absehbar war.

Ausgehend von diesen Grundsätzen hat das FG rechtsfehlerfrei erkannt, dass der Antragsteller es nicht mit der Bereitstellung des zur Begleichung der von ihm selbst erklärten Steuern erforderlichen Betrags auf dem Geschäftskonto der GmbH hätte bewenden lassen dürfen, sondern zusätzliche Sicherungsvorkehrungen hätte ergreifen müssen um zu gewährleisten, dass der Fiskus diesen Betrag im Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuern auch tatsächlich vollständig vereinnahmen werde.

Angesichts des vom FG festgestellten Sachverhalts sieht der Senat sich nicht veranlasst zu prüfen, welchen rechtlichen Gehalt der Begriff der Firmenbestattung umschreibt, unter welchen Voraussetzungen also eine solche Rechtsfigur anzunehmen ist und welche abgabenrechtlichen Rechtsfolgen sie gegebenenfalls zeitigt. Denn auch unabhängig davon, ob die Vertragsparteien eine Firmenbestattung beabsichtigt haben, ist nach den –vom Antragsteller nicht in Frage gestellten– Feststellungen des FG nicht ernstlich zweifelhaft, dass der Antragsteller seine Mittelvorsorgepflicht –zumindest– in grob fahrlässiger Weise verletzt hat, indem er den für die Zahlung der bereits entstandenen Gewerbesteuer erforderlichen Betrag ungesichert dem Zugriff des B ausgesetzt hat. Das FG hat zu Recht darauf abgestellt, dass der Antragsteller und sein Bruder ihre Gesellschaftsanteile im ersten Jahr nach der erfolgreichen Abwicklung des Unternehmens –Herstellung und Verkauf von Eigentumswohnungen auf ihrem eigenen Grund und Boden– übertragen haben. Die Besonderheit des Sachverhalts liegt einerseits in der Kumulierung des Gewerbeertrags –und damit der einmaligen Entstehung einer hohen Gewerbesteuerschuld– im Vorjahr der Anteilsveräußerung und gleichzeitig der nahezu vollständigen wirtschaftlichen Entwertung der Gesellschaftsanteile. Bei dieser Sachlage mussten die Veräußerer vor Augen haben, dass die Schuldnerin der Gewerbesteuer, die KG, mit Fälligkeit der Steuer insolvent wäre, wenn der dafür von ihnen bereitgestellte Betrag –aus welchen Gründen auch immer (etwa wegen Regressansprüchen aus den abgewickelten Verkäufen)– nicht mehr vorhanden wäre. Ein solches Risiko einzugehen war grob fahrlässig, unabhängig davon, ob sie aufgrund vorangegangener geschäftlicher Beziehungen auf die Seriosität des Erwerbers vertrauen konnten oder von der Absicht der kurzfristigen Weiterveräußerung an den mittellosen A Kenntnis hatten. Demgegenüber hätte es –nicht zuletzt zur Vermeidung der eigenen Haftung– nahegelegen, den angemeldeten Steuerbetrag zurückzubehalten und nach Festsetzung an das FA auszukehren.

 

Privatfakten bei einem GmbH-Geschäftsführer

Auch bei einem GmbH-Geschäftsführer streitet der Anscheinsbeweis nur dann für die Privatnutzung eines Dienstwagens, wenn der Wagen zur privaten Nutzung überlassen wurde.
Fahrten im Interesse eines anderen Unternehmens stellen keine Privatfahrten dar, wenn der Gesellschafter die Fahrten gestattet.

Niedersächsisches Finanzgericht 3. Senat, Urteil vom 08.02.2012, 3 K 406/10 (Revision eingelegt)

Begründung:

Die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind nicht um einen geldwerten Vorteil für die private Nutzung eines dienstlich überlassenen Kraftfahrzeugs zu erhöhen. Einnahmen sind gem. § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4-7 EStG zufließen. Für die private Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeuges zu privaten Fahrten ist nach § 8 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG für jeden Kalendermonat 1 Prozent des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen. Kann das Fahrzeug auch für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutzt werden, erhöht sich der Wert für jeden Kalendermonat um 0,03 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Abs. 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (§ 8 Abs. 2 Satz 3 EStG).

Die Einkünfte der Klägerin sind nicht um einen entsprechenden Nutzungsvorteil zu erhöhen, weil der Beklagte nicht nachgewiesen hat, dass die Klägerin das ihr überlassene betriebliche Fahrzeug auch zu privaten Fahrten nutzt. Dies geht zum Nachteil des Beklagten, der insoweit die Feststellungslast trägt.

Die Anwendung der 1 %-Regelung setzt indessen voraus, dass der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer tatsächlich einen Dienstwagen zur privaten Nutzung überlassen hatte. Denn § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG begründet ebenso wenig wie § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG originär einen steuerbaren Tatbestand, sondern bewertet lediglich der Höhe nach einen Vorteil, der dem Grunde nach feststehen muss. Dementsprechend bezeichnet die ständige Rechtsprechung des BFH die 1 %-Regelung auch als eine grundsätzlich zwingende, stark typisierende und pauschalierende Bewertungsregelung, die nicht zur Anwendung kommt, wenn eine Privatnutzung ausscheidet (BFH Urteile vom 13. Februar 2003 X R 23/01, BStBl II 2003, 472; vom 7. November 2006 VI R 19/05, BStBl II 2007, 116.). Der Ansatz eines lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteils rechtfertigt sich deshalb nur insoweit, als der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer auch gestattet, den Dienstwagen privat zu nutzen. Die unbefugte Privatnutzung des betrieblichen PKW hat dagegen keinen Lohncharakter. Denn ein Vorteil, den der Arbeitnehmer gegen den Willen des Arbeitgebers erlangt, wird nicht "für" eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt und zählt damit nicht zum Arbeitslohn nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG.

Im Streitfall ist der Klägerin nach ihrem Anstellungsvertrag die private Nutzung des Porsches 911 ausdrücklich untersagt. Damit greift nach der neueren Rechtsprechung des VI. BFH der Anscheinsbeweis nicht ein. Soweit nicht das Nutzungsverbot nur zum Schein ausgesprochen wurde (BFH Urteil vom 6. Oktober 2011 VI R 64/10, BFH/NV 2012, 408), streitet der aus der Lebenserfahrung abgeleitete Beweis des ersten Anscheins nicht dafür, dass die Klägerin den ihr zur ausschließlich dienstlichen Nutzung überlassenen Pkw abredewidrig für Privatfahrten verwendet.

Allerdings verkennt das Gericht nicht, dass sich der Sachverhalt insoweit von den jüngst vom VI. Senat des BFH entschiedenen Fällen dadurch unterscheidet, dass die Klägerin nicht Angestellte, sondern Geschäftsführerin der G Baugesellschaft GmbH war. Der VI. Senat des BFH hat in seiner Argumentation unter anderem darauf abgestellt, dass ein Arbeitnehmer, würde er sich über ein arbeitsvertragliches Nutzungsverbot hinwegsetzen, arbeitsrechtliche Konsequenzen bis zur Kündigung zu gewärtigen hätte oder sich unter Umständen gar einer Strafverfolgung aussetzen würde (BFH Urteil vom 6. Oktober 2011 VI R 64/10, BFH/NV 2012, 408). Dieses Argument versagt hingegen im Streitfall. Denn die Klägerin ist Alleingeschäftsführerin der G Baugesellschaft GmbH; es gibt keinen ihr übergeordneten Bediensteten, der auf die Einhaltung des Nutzungsverbots dringen und bei Verstoß gegen das Nutzungsverbot ihr gegenüber Sanktionen verhängen oder gegebenenfalls eine Kündigung aussprechen könnte. Das gilt erst recht vor dem Hintergrund, dass der mit ihr zusammenveranlagte Ehemann, der Kläger, zu 50 % an der G Baugesellschaft GmbH beteiligt ist und die übrigen Anteile von den beiden Söhnen des Klägers gehalten werden. Die Geltendmachung von Schadensersatzansprüchen wegen unerlaubter Privatnutzung des Pkw wäre auf die Höhe des Familienvermögens ohne Einfluss; eine Kündigung der Klägerin würde die Einkommenssituation der Familie eher schädigen, weil gegebenenfalls ein familienfremder Geschäftsführer bestellt werden müsste.

Dennoch bleibt es auch in einer solchen Sachverhaltskonstellation dabei, dass es an einer bewussten Überlassung des Dienstwagens durch den Arbeitgeber an den Geschäftsführer fehlt und so kein Vorteil „für“ eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt wird. Das Gericht folgt insoweit der Rechtsprechung der oben zitierten Umsatzsteuersenate des BFH nicht, sondern schließt sich der Rechtsprechung des VI. Senats des BFH (Urteil vom 21. April 2010 VI R 46/08, BStBl. II 2010, 848) an.

PKW-Nutzung des GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführers Lohn oder vGA

Eine vertragswidrige Nutzung eines Firmenfahrzeugs liegt nicht vor, wenn vereinbart ist, dass der Geschäftsführer für die Dauer des Dienstverhältnisses einen Firmenwagen beanspruchen kann, den er auch zu privaten Zwecken nutzen darf.

BFH Beschluss vom 21.10.2009 – VI B 26/09 BFH NV 2010 S. 199 f.

Begründung:

Der Senat hatte bereits einen vergleichbaren Sachverhalt entschieden. Danach werde keine grundsätzlich bedeutsame Rechtsfrage aufgeworfen, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer ein Fahrzeug nicht vertragswidrig privat nutzt, sondern sich auf eine im Anstellungsvertrag ausdrücklich zugelassene Nutzungsgestattung stützen kann. Nach übereinstimmender Auffassung des I. Senats und des VI. Senats des Bundesfinanzhofs liegt in diesen Fällen ein lohnsteuerlich erheblicher Vorteil und keine vGA vor.

Auch im hier zu entscheidenden Streitfall liegt keine vertragswidrige Nutzung eines Firmenfahrzeugs vor. Das FG gelangte in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu der nicht nur möglichen, sondern nahe liegenden tatsächlichen Würdigung, dass im Streitfall die private Fahrzeugnutzung durch den Geschäftsführervertrag ausdrücklich gestattet worden war. Das Vorbringen der Kläger, dass die im Geschäftsführervertrag verwendeten Begriffe "kann" und "darf" keine ausdrückliche Erlaubnis darstellen würden, erscheint eher fernliegend. Mit dieser Formulierung des Geschäftsführervertrags wird zwar nicht angeordnet, dass der Kläger das Firmenfahrzeug privat nutzen "muss", dass die private Nutzung aber nicht erlaubt sein sollte, lässt sich daraus nicht ableiten.

Angesichts dessen sind sämtliche von den Klägern vorgebrachten Überlegungen, ob und unter welchen Voraussetzungen eine private Kraftfahrzeugnutzung, die ohne Vereinbarung erfolgt oder die über die getroffene Vereinbarung hinausgeht, als vGA oder als Arbeitslohn zu erfassen ist, für den Streitfall nicht entscheidungserheblich und daher in dem angestrebten Revisionsverfahren nicht klärungsfähig.