Bestellt der Eigentümer an einem unbebauten Grundstück ein Erbbaurecht und errichtet der Erbbauberechtigte ein Gebäude, das er an ein Betriebsunternehmen vermietet, fehlt zwischen dem Eigentümer und dem Betriebsunternehmen die für die Annahme einer Betriebsaufspaltung erforderliche sachliche Verflechtung.
BFH Urteil vom 24.9.2015, IV R 9/13
Begründung:
Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass die Klägerin in den Streitjahren wegen einer Betriebsaufspaltung zur D-GmbH sowie zur C-GmbH gewerbliche Einkünfte erzielt hat. Die Klägerin hat vielmehr Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes) erzielt
Eine Betriebsaufspaltung liegt vor, wenn einem Betriebsunternehmen wesentliche Grundlagen für seinen Betrieb von einem Besitzunternehmen überlassen werden und die hinter dem Betriebs- und dem Besitzunternehmen stehenden Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen haben; dieser ist anzunehmen, wenn die Person oder Personengruppe, die das Besitzunternehmen beherrscht, auch in der Betriebsgesellschaft ihren Willen durchsetzen kann. Ob die damit umschriebenen Voraussetzungen einer sachlichen und personellen Verflechtung vorliegen, ist nach den Verhältnissen des einzelnen Falles zu entscheiden.
Im Streitfall kann offenbleiben, ob zwischen der Klägerin und der D-GmbH eine personelle Verflechtung bestanden hat. Eine Betriebsaufspaltung kommt bereits deshalb nicht in Betracht, weil eine sachliche Verflechtung zwischen der Klägerin und der D-GmbH ausscheidet.
Eine sachliche Verflechtung liegt vor, wenn das Besitzunternehmen dem Betriebsunternehmen wenigstens eine wesentliche Betriebsgrundlage zur Nutzung überlässt. Das gilt sowohl für Nutzungsüberlassungen auf schuldrechtlicher als auch für solche auf dinglicher Grundlage. Auch die Bestellung eines Erbbaurechts an einem unbebauten Grundstück kann eine sachliche Verflechtung zwischen Eigentümer (Besitzunternehmen) und Erbbauberechtigtem (Betriebsgesellschaft) und damit eine Betriebsaufspaltung begründen. Das gilt jedenfalls dann, wenn das Grundstück von der Betriebsgesellschaft mit Zustimmung des Besitzunternehmens mit Gebäuden oder Vorrichtungen bebaut werden soll, die für das Betriebsunternehmen eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen.
Nach diesen Maßstäben liegt im Streitfall keine sachliche Verflechtung zwischen der Klägerin und der D-GmbH vor, da die Klägerin der D-GmbH keine wesentliche Betriebsgrundlage zur Nutzung überlassen hat. Die Klägerin hat nur der C-GmbH (Erbbauberechtigte), nicht aber der D-GmbH das Erbbaurecht über 49 Jahre eingeräumt. Das zwischen der C-GmbH und der D-GmbH vereinbarte Mietverhältnis stellt gegenüber dem Erbbaurecht ein eigenständiges Nutzungsrecht und damit ein aliud dar und betraf zudem ein anderes Wirtschaftsgut. Das Erbbaurecht ist das veräußerliche und vererbliche Recht, auf einem Grundstück ein Bauwerk zu haben.
Mit dessen Bestellung hat die C-GmbH ein langjähriges, dingliches Nutzungsrecht an den Grundstücksflächen erhalten. Sie errichtete auf eigenes wirtschaftliches Risiko das Verwaltungs-, Lager- und Einzelhandelsverkaufsgebäude und vermietete es in eigenem Namen und auf eigene Rechnung an die D-GmbH. Das Gebäude wurde nach § 12 Abs. 1 Satz 1 ErbbauRG zum wesentlichen Bestandteil des Erbbaurechts und stand damit im Eigentum der C-GmbH. Aufgrund der durch das Erbbaurecht bewirkten wirtschaftlichen und rechtlichen Trennung von Grundstück und Gebäude ist es unzutreffend, wenn das FG (Urteil, Seite 20) davon ausgeht, dass das der C-GmbH von der Klägerin “überlassene Grundstück (…) für die D-GmbH (…) eine wesentliche Betriebsgrundlage” sei. Denn die Klägerin hat der C-GmbH nur das Erbbaurecht bestellt und diese hat der D-GmbH nicht das Grundstück überlassen, sondern das Gebäude. Dass die Einräumung des Erbbaurechts an die C-GmbH auch wirtschaftlich nicht mit der Nutzungsüberlassung des Mietobjekts von der C-GmbH an die D-GmbH gleichgesetzt werden kann, ist zudem daran erkennbar, dass der von der C-GmbH an die Klägerin jährlich zu leistende Erbbauzins 150.000 EUR betrug, während die D-GmbH an die C-GmbH einen Mietzins in Höhe von 1.044.000 EUR pro Jahr entrichtete.
Der Streitfall ist indes mit jenen Sachverhalten nicht vergleichbar. Die C-GmbH übte mit der Bebauung eine eigene wesentliche wirtschaftliche Funktion aus und war keine Zwischenvermieterin. Zudem war sie gegenüber der Klägerin nicht zur Weitervermietung an ein bestimmtes Unternehmen verpflichtet.