Kürzung des Vorwegabzugs für Vorsorgeaufwendungen

Hat eine GmbH mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern eine Altersvorsorge zugesagt, ist für die Frage der vollständigen eigenen Beitragsleistung des jeweiligen Gesellschafter-Geschäftsführers auf die im Veranlagungszeitraum bestehenden und nicht auf vergangene oder zukünftige Beteiligungsverhältnisse abzustellen.

BFH vom 21.08.2013 – X R 41/10 BFHNV 2014 S. 31

Begründung:

Zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG a.F. zählen Arbeitnehmer, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausüben und im Zusammenhang damit aufgrund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistungen erworben haben.

Ob der Kläger seine Pensionsanwartschaft ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistungen erlangt hat, hängt davon ab, ob der Aufwand der GmbH für die Altersversorgung des Klägers seiner (eigenen) Beteiligung entspricht.

Nach der Rechtsprechung des BFH ist unter dem Begriff der "Beitragsleistung" für den Erwerb von Anwartschaftsrechten auf eine (eigene) Altersversorgung nicht nur eine Geldzahlung, sondern jede Minderung eines Vermögensanspruchs gegen eine Versorgungszusage zu verstehen. Der XI. Senat des BFH hat entschieden, dass dem Alleingesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH der Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen ungekürzt zu belassen ist, weil dieser –wirtschaftlich betrachtet– eine ihm von der GmbH zugesagte Altersversorgung durch Verzicht auf entsprechende gesellschaftliche Ansprüche (§§ 29, 72 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung –GmbHG–) und damit letztlich ausschließlich durch eigene Beitragsleistungen erwirbt.

Gleiches gilt nach der Rechtsprechung des XI. Senats des BFH, wenn eine GmbH mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern eine Altersversorgung zugesagt hat und der einzelne Gesellschafter-Geschäftsführer bei typisierender und wirtschaftlicher Betrachtung sein Anwartschaftsrecht auf Altersversorgung auf Dauer gesehen ausschließlich durch einen seiner Beteiligungsquote entsprechenden Verzicht auf gesellschaftliche Ansprüche erwirbt.

Die Frage, ob der Kläger sein Anwartschaftsrecht auf betriebliche Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung erwirbt, ist danach unter Berücksichtigung der bestehenden Beteiligungsverhältnisse, des Alters der Gesellschafter-Geschäftsführer und der Höhe der jeweils zugesagten Altersversorgung im Wege der vorausschauenden Berechnung des auf den einzelnen Gesellschafter entfallenden Aufwands der Gesellschaft zu beantworten.

Der erkennende Senat hat sich dieser Rechtsprechung des XI. Senats im Grundsatz angeschlossen. Er hat jedoch mehrfach klargestellt, dass der von dem Geschäftsführer einer GmbH bezogene Arbeitslohn nur dann aus der Bemessungsgrundlage für die Kürzung des Vorwegabzugs auszunehmen ist, wenn die gegen die Gesellschaft erworbenen Ansprüche auf eine eigene Altersversorgung vollständig mit dem (ggf. wechselseitigen) Verzicht auf die dem Steuerpflichtigen in seiner Eigenschaft als (Mit-)Gesellschafter zustehenden Ansprüche in Verbindung gebracht werden können.

Bei  mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern beantwortet sich die Frage nach der vollständig eigenen Beitragsleistung daher nach den bestehenden Beteiligungsverhältnissen und nach der jeweils insgesamt zugesagten Altersversorgung. Entscheidend ist, ob unter Berücksichtigung des Gesamtaufwands der Gesellschaft für die Altersversorgung ihrer Gesellschafter der Aufwand der GmbH für die Altersversorgung des Klägers dessen quotaler Beteiligung an der GmbH entspricht oder diese unterschreitet

Die sich so ergebenden Versorgungsanwartschaften sind quotal für den jeweiligen Mitgesellschafter zu ermitteln und mit der Beteiligungsquote dieses Gesellschafters an der GmbH in dem jeweiligen Veranlagungszeitraum zu vergleichen.  .

 

Kürzung des Vorwegabzugs beim Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH

Kürzung des Vorwegabzugs beim Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH

BFH Beschluss vom 1.8.2013, X B 197/12

Begründung:

Zwar war die im Streitfall vorliegende Situation, dass einem der Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH eine Versorgungszusage deshalb nicht erteilt worden ist, weil dieser eine solche nicht mehr erdienen kann, noch nicht Gegenstand der höchstrichterlichen Rechtsprechung zur Frage der Kürzung des Vorwegabzugs bei den anderen Gesellschafter-Geschäftsführern.

Nach dem Wortlaut des § 10c Abs. 2 i.V.m. § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. a EStG ist eine Kürzung eines Vorwegabzugs nicht vorzunehmen, wenn ein Versorgungsberechtigter seinen Versorgungsanspruch ausschließlich durch eigene Beitragsleistungen erworben hat. Dies hat der XI. Senat im Fall der Erteilung einer Pensionszusage an einen Alleingesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH angenommen, weil eine solche Beitragsleistung auch in der Verminderung von Gesellschaftsrechten des Gesellschafter-Geschäftsführers gegenüber der GmbH bestehen kann. Diese Gesellschaftsrechte werden wegen der von der GmbH zu bildenden Pensionsrückstellung gemindert.

Diese Rechtsprechung hat der XI. Senat für den Fall einer GmbH mit mehreren Gesellschaftern fortentwickelt. Danach ist für die Beurteilung der Frage, ob ein Gesellschafter das ihm von der Gesellschaft erteilte Anwartschaftsrecht auf betriebliche Altersversorgung ausschließlich durch eigene Beitragsleistung erwirbt, entscheidend darauf abzustellen, ob unter Berücksichtigung des entstehenden Gesamtaufwands der Gesellschaft für die Altersversorgung ihrer Gesellschafter der Aufwand der GmbH für die Altersversorgung des zu beurteilenden Gesellschafters dessen quotaler Beteiligung an der GmbH entspricht oder diese unterschreitet.

Dieser Rechtsprechung ist der beschließende Senat gefolgt. Er hat jedoch klargestellt, dass der vom Geschäftsführer einer GmbH bezogene Arbeitslohn nur dann aus der Bemessungsgrundlage für die Kürzung des Vorwegabzugs auszunehmen ist, wenn die gegen die Gesellschaft erworbenen Ansprüche auf eine eigene Altersversorgung vollständig mit dem (ggf. wechselseitigen) Verzicht auf die dem Steuerpflichtigen in seiner Eigenschaft als Mit-Gesellschafter zustehenden Ansprüche in Verbindung gebracht werden können.

Geht hingegen der Versorgungsanspruch des Steuerpflichtigen teilweise zu Lasten der gesellschaftlichen Ansprüche eines Mitgesellschafters, ist dies vorwegabzugsschädlich. Dies gilt auch dann, wenn es für eine solche Gestaltung rechtlich und wirtschaftlich nachvollziehbare Erwägungen gibt, weil es im Rahmen von § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG allein darauf ankommt, ob der Aufwand der Kapitalgesellschaft für die Altersversorgung des jeweiligen Gesellschafter-Geschäftsführers dessen quotaler Beteiligung an der Kapitalgesellschaft entspricht.

Dementsprechend hat der angerufene Senat ein Überschreiten dieser Quote auch dann für vorwegabzugsschädlich gehalten, wenn der Mitgesellschafter, dem keine Altersversorgung zugesagt wurde, als Ausgleich einen höheren Arbeitslohn erhält  oder ihm höhere Ansprüche gegenüber einer Schwester-Kapitalgesellschaft eingeräumt werden. Auch hat der Senat entschieden, dass eine Kürzung des Vorwegabzugs nicht deshalb unterbleibt, weil der über die Beteiligungsquote des Gesellschafters hinausgehende Aufwand der Kapitalgesellschaft für die zugesagte Altersversorgung des Gesellschafters durch eine höhere Arbeitsleistung dieses Gesellschafters oder durch eine höhere Geschäftsführer-Vergütung eines anderen Gesellschafter-Geschäftsführers kompensiert wird.

Ausgehend von diesen Grundsätzen, ist die von den Klägern aufgeworfene Rechtsfrage eindeutig zu beantworten. Die Erteilung einer Versorgungszusage ist auch dann vorwegabzugsschädlich, wenn das Überschreiten des Aufwands der Gesellschaft für die Versorgungszusage an den Kläger im Vergleich zum Gesamtaufwand der Gesellschaft für alle Gesellschafter-Geschäftsführer deshalb die Beteiligungsquote übersteigt, weil einem Gesellschafter-Geschäftsführer eine Pensionszusage nicht erteilt wurde, weil er diese nicht mehr erdienen könnte. Dabei ist unerheblich, dass eine solche Pensionszusage, wenn sie erteilt worden wäre, als verdeckte Gewinnausschüttung beurteilt werden könnte. Denn auf die Gründe, weshalb die dem Kläger erteilte Pensionszusage einen über seine Beteiligungsquote hinausgehenden Aufwand verursacht, kommt es nicht an.

 

Kürzung Vorwegabzug

Bei einem Steuerpflichtigen, der als Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH tätig ist und der von dieser eine Pensionszusage erhalten hat, ist der Vorwegabzug dann nicht gem. § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. a i.V.m. § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG in der bis zum 31. Dezember 2004 geltenden Fassung zu kürzen, wenn der Aufwand, welcher der GmbH auf Dauer gesehen für diese Pensionsverpflichtung entsteht, im Vergleich zu ihrem Aufwand für die Pensionsansprüche der anderen Gesellschafter-Geschäftsführer die Beteiligungsquote des Steuerpflichtigen an dieser Gesellschaft nicht überschreitet. Hinsichtlich der Versorgungsanwartschaften und der Beteiligungsquote ist auf die im jeweiligen Veranlagungszeitraum gegebenen Verhältnisse abzustellen.

BFH Urteil vom 24.06.2009 –  X R 54/08 BFH NV 2010 S. 22

Kürzung des Vorwegabzugs

Der Vorwegabzug ist bei dem Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH dann zu kürzen, wenn die Gesellschaft zwei Gesellschafter hat, von denen nur einer zum Geschäftsführer bestellt ist und auch nur diesem gegenüber eine Pensionszusage erteilt worden ist. Unbeachtlich ist, ob sich der andere Gesellschafter erst nach Erteilung dieser Pensionszusage an der GmbH beteiligt hat.

BFH Beschluss vom 06.04.2009 X B 213/08 BFH NV 2009 S. 1263 f.

 

 

 

Kürzung Vorwegabzug bei beherrschenden GmbH-Geschäftsführern

Sagt die GmbH nur einem ihrer beiden zu gleichen Teilen beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer eine Altersversorgung zu, so ist der diesem Gesellschafter-Geschäftsführer zustehende Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen auch dann um 16 v.H. des Geschäftsführergehalts zu kürzen, wenn es sich bei dem anderen Gesellschafter-Geschäftsführer um den mit ihm zusammen veranlagten Ehegatten handelt.

Urteil vom 26. September 2006 X R 3/05

Nach § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG a.F. steht zusammen veranlagten Ehegatten für sog. Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 2 Satz 1 EStG) als Höchstbetrag ein Vorwegabzug von 6 136 € zu. Der Vorwegabzug ist dann um 16 v.H. der Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit i.S. des § 19 EStG –ohne Versorgungsbezüge i.S. des § 19 Abs. 2 EStG– zu kürzen, wenn der Steuerpflichtige während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegt, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit aufgrund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung erworben hat.

Diese Voraussetzungen waren im Streitfall erfüllt, da die dem Kläger erteilte Pensionszusage jedenfalls nicht vollständig auf dessen eigener Beitragsleistung beruht. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz kann die getroffene Regelung nicht dahin ausgelegt werden, dass dem Kläger die durch die Pensionszusage eingetretene Minderung des seinem Ehegatten –der Klägerin– zustehenden gesellschaftsrechtlichen Gewinnanspruchs als “eigene Beitragsleistung” zuzurechnen ist; dies gilt auch im Falle der Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer.
Nach der Rechtsprechung des BFH ist unter dem Begriff der “Beitragsleistung” für den Erwerb von Anwartschaftsrechten auf eine (eigene) Altersversorgung nicht nur eine Geldzahlung, sondern jede Minderung eines Vermögensanspruchs gegen eine Versorgungszusage zu verstehen (Senatsurteil vom 25. März 1992 X R 121/90, BFH/NV 1992, 596; BFH-Urteil in BFHE 200, 554, BStBl II 2004, 546). Der XI. Senat des BFH hat –ausgehend von diesem Grundsatz– mit seinen Urteilen in BFHE 200, 554, BStBl II 2004, 546, und vom 28. Juli 2004 XI R 9/04 (BFH/NV 2005, 196) entschieden, dass dem Alleingesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH der Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen ungekürzt zu belassen ist, weil dieser –wirtschaftlich betrachtet– eine ihm von der GmbH zugesagte Altersversorgung durch Verzicht auf entsprechende gesellschaftsrechtliche Ansprüche (§§ 29, 72 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung –GmbHG–) und damit letztlich ausschließlich durch eigene Beitragsleistungen erwirbt.

Das Gleiche gilt nach der Rechtsprechung des XI. Senats des BFH, wenn eine GmbH mehreren Gesellschafter-Geschäftführern eine Altersversorgung zugesagt hat und der einzelne Gesellschafter-Geschäftsführer bei typisierender und wirtschaftlicher Betrachtung sein Anwartschaftsrecht auf Altersversorgung auf Dauer gesehen ausschließlich durch einen seiner Beteiligungsquote entsprechenden Verzicht auf gesellschaftsrechtliche Ansprüche erwirbt (BFH-Urteile vom 23. Februar 2005 XI R 29/03, BFHE 209, 256, BStBl II 2005, 634, und vom 15. Dezember 2004 XI R 45/03, BFH/NV 2005, 1509).