vGA

Unüblich niedrige Vergütung und vGA

Dass bei der Prüfung der Veranlassung eines Vorgangs durch das Gesellschaftsverhältnis die Interessen beider Vertragspartner in den anzustellenden Fremdvergleich einzubeziehen sind, bedeutet nicht, dass allein die Zahlung einer unüblich niedrigen Vergütung zur Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung führen kann.

BFH Beschluss vom 01.02.2010 – I B 118/09 (NV) BFH/NV 2010 S. 1127

Begründung:

Das FG hat angenommen, dass die Pachtzahlungen der Klägerin an die OHG durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und deshalb steuerrechtlich als vGA zu werten seien. Die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis hat es daraus abgeleitet, dass die vereinbarte Reduzierung der Pachtzinsen an die Gewinnsituation der Klägerin anknüpfe und dass eine solche Gestaltung im Verhältnis zwischen fremden Dritten nicht vorstellbar sei. Ein nicht gesellschaftsrechtlich mit der Klägerin verbundener Verpächter würde sich auf sie nicht einlassen, da sie die Höhe des Pachtzinses von der Unternehmenspolitik des Pächters abhängig mache, auf die der Verpächter keinen Einfluss habe. Diese Beurteilung beruht im Kern auf der Rechtsprechung des beschließenden Senats, nach der eine Vermögensminderung auch dann auf dem Gesellschaftsverhältnis beruhen und deshalb eine vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG sein kann, wenn sie zum Vorteil der Kapitalgesellschaft vom Fremdüblichen abweicht.

Denn die in der Rechtsprechung geforderte Einbeziehung der Interessen des Vertragspartners in den Fremdvergleich bedeutet nicht, dass eine vGA allein deshalb vorliegen kann, weil der Gesellschafter für seine an die Kapitalgesellschaft erbrachten Leistungen eine unüblich niedrige Vergütung erhält.

Pensionszusage an den “Noch-Nicht-Gesellschafter

Die Rechtsfrage, ob eine Pensionszusage durch das Gesellschaftsverhältnis (mit-) veranlasst ist, wenn der Zusagebegünstigte im Zeitpunkt der Zusage nicht mehr Geschäftsführer der Gesellschafterin der zusagenden Gesellschaft ist, ist nicht klärungsfähig, wenn der Begünstigte im zeitlichen Zusammenhang mit der Zusage selbst Gesellschafter der zusagenden Gesellschaft geworden ist.

BFH Beschluss vom 29.01.2010 – I B 88/09 (NV) BFH /NV 2010 S. 1126

Verdeckte Gewinnausschüttung privat genutzte Räume

Private Nutzung eines Dachgeschosses im Rahmen einer Betriebsaufspaltung

BFH Urteil vom 9.12.2009, X R 52/06

Begründung:

 Zwischen dem Kläger und der GmbH bestand eine Betriebsaufspaltung so dass das an die GmbH vermietete Gebäude Betriebsvermögen des Besitzunternehmens (Einzelunternehmen) sein konnte. Ein Gebäude kann aus mehreren Wirtschaftsgütern bestehen; maßgebend ist der jeweilige Nutzungs- und Funktionszusammenhang  wird ein Gebäude teils eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, teils zu eigenen Wohnzwecken, teils zu fremden Wohnzwecken genutzt, ist jeder der vier unterschiedlich genutzten Gebäudeteile ein besonderes Wirtschaftsgut.

 Im Streitfall ist das Dachgeschoss betrieblich genutzt, da es –unabhängig von der tatsächlichen privaten Mitbenutzung– an die GmbH im Zuge einer Betriebsaufspaltung gewerblich vermietet wurde. Die private Nutzung des Dachgeschosses ist eine verdeckte Gewinnausschüttung der GmbH an den Kläger, die der Kläger nach § 15 EStG i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 und Abs. 3 EStG im Rahmen seines Besitzunternehmens zu versteuern hat. Die private Nutzung der Dachgeschossräume lässt die betriebliche Veranlassung der Vermietung an die GmbH unberührt, ist aber als gesellschaftlich veranlasste Vorteilsgewährung der GmbH an den Kläger zu erfassen.

Eine verdeckte Gewinnausschüttung i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG liegt vor, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung ihren Anlass im Gesellschaftsverhältnis hat. Im Rahmen des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist die verdeckte Gewinnausschüttung beim Gesellschafter zu erfassen, wenn ihm der Vermögensvorteil zufließt. Eine gesellschaftliche Veranlassung ist gegeben, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer diesen Vorteil unter sonst gleichen Umständen einem Nichtgesellschafter nicht zugewendet hätte.

Im Streitfall sind diese Voraussetzungen erfüllt. Die unentgeltliche Überlassung betrieblich angemieteter Räume an einen Gesellschafter zur privaten Nutzung ist gesellschaftlich veranlasst; einem Nichtgesellschafter wäre ein solcher Vorteil nicht eingeräumt worden

Verdeckte Gewinnausschüttung bei Pensionszusagen

Zusage einer Pension ohne ausreichende Erprobung als vGA

BFH Beschluss vom 17.3.2010, I R 19/09

Begründung:

Unter einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der Senat die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter oder einer diesem nahe stehenden Person einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte.

Wie der Senat wiederholt entschieden hat, ist davon auszugehen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter einer GmbH deren Geschäftsführer eine Pension erst dann zusagen wird, wenn er die Leistungsfähigkeit des neu bestellten Geschäftsführers zuverlässig abzuschätzen vermag. Ohne Erprobung des Geschäftsführers würde eine Pension nicht zugesagt werden.

Allerdings hat der Senat das Erfordernis einer Probezeit bei solchen Unternehmen für verzichtbar gehalten, die aus eigener Erfahrung Kenntnisse über die Befähigung des Geschäftsleiters haben. Diese Kriterien sind bei einem Unternehmen als erfüllt angesehen worden, das seit Jahren tätig war und lediglich sein Rechtskleid ändert, wie beispielsweise bei Begründung einer Betriebsaufspaltung oder einer Umwandlung. Gleichermaßen verhält es sich bei einem sog. Management-buy-out, wenn bisherige leitende Angestellte eines Unternehmens dieses "aufkaufen" und sodann in Gestalt eines anderen Unternehmens fortführen.

Das FG hat diese Grundsätze auf den Streitfall angewandt. Es hat dennoch ausgeschlossen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter unter den Gegebenheiten des Streitfalles auch einem gesellschaftsfremden Geschäftsführer bereits am 1. Dezember 2000 –knapp sechs Wochen nach der Bestellung zum Geschäftsführer– eine vergleichbare Pension zugesagt hätte. E habe zwar bereits längere Zeit für die Klägerin gearbeitet, jedoch nicht in führender Stellung, sondern als Büroangestellte und damit weisungsgebunden. Die Klägerin habe keine Umstände dargetan, die erkennbar auf die Eignung der E als Geschäftsführerin hinwiesen. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte daher auf eine angemessene Probezeit nicht verzichtet.

Private Pkw Nutzung

Die nachhaltige "vertragswidrige" private Nutzung eines betrieblichen PKW durch den anstellungsvertraglich gebundenen Gesellschafter-Geschäftsführer ist nicht stets als vGA zu beurteilen .

Unterbindet die Kapitalgesellschaft die unbefugte Nutzung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer nicht, kann dies sowohl durch das Beteiligungsverhältnis als auch durch das Arbeitsverhältnis veranlasst sein. Die Zuordnung (vGA oder Arbeitslohn) bedarf der wertenden Betrachtung im Einzelfall (Anschluss an BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 81/06, BFHE 225, 33).

BFH Urteil vom 11.2.2010, VI R 43/09

Begründung:

Sachlohn und damit ein lohnsteuerlich erheblicher Vorteil ist immer dann anzusetzen, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer das betriebliche Fahrzeug nicht vertragswidrig privat nutzt, sondern sich auf eine im Anstellungsvertrag ausdrücklich zugelassene Nutzungsgestattung stützen kann.

Nutzt der Gesellschafter-Geschäftsführer hingegen den Betriebs-PKW ohne entsprechende Gestattung der Gesellschaft für private Zwecke, liegt eine vGA und kein Arbeitslohn vor. Die unbefugte Privatnutzung des betrieblichen PKW hat keinen Lohncharakter. Denn ein Vorteil, den der Arbeitnehmer gegen den Willen des Arbeitgebers erlangt, wird nicht "für" eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt und zählt damit nicht zum Arbeitslohn nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG. Vielmehr ist die ohne Nutzungs- oder Überlassungsvereinbarung erfolgende oder darüber hinausgehende, aber auch die einem ausdrücklichen Verbot widersprechende Nutzung durch das Gesellschaftsverhältnis zumindest mit veranlasst (BFH-Urteil in BFHE 225, 33).

Allerdings ist in einem solchen Fall der Nutzungsvorteil nicht stets als vGA zu beurteilen. Bei einer nachhaltigen "vertragswidrigen" privaten Nutzung eines betrieblichen PKW durch den anstellungsvertraglich gebundenen Gesellschafter-Geschäftsführer liegt der Schluss nahe, dass Nutzungsbeschränkung oder -verbot nicht ernstlich, sondern lediglich formal vereinbart sind, da üblicherweise der Arbeitgeber eine unbefugte Nutzung durch den Arbeitnehmer nicht duldet. Unterbindet der Arbeitgeber (Kapitalgesellschaft) die unbefugte Nutzung durch den Arbeitnehmer (Gesellschafter-Geschäftsführer) nicht, kann dies sowohl durch das Beteiligungsverhältnis als auch durch das Arbeitsverhältnis veranlasst sein. Die Zuordnung bedarf dann der wertenden Betrachtung aller Gesamtumstände des Einzelfalls, bei der immer auch zu berücksichtigen ist, dass die "vertragswidrige" Privatnutzung auf einer vom schriftlich Vereinbarten abweichenden, mündlich oder konkludent getroffenen Nutzungs- oder Überlassungsvereinbarung beruhen und damit im Arbeitsverhältnis wurzeln kann.

 

 

 

Anwendung der Grundsätze der verdeckten Gewinnausschüttung über beherrschende Gesellschafter auf zwei Minderheitsgesellschafter

Bei einem beherrschenden Gesellschafter kann ein Vergütungsaufwand als vGA beurteilt werden, wenn der Arbeitsvertrag das Maß der vom Arbeitnehmer zu erbringenden Leistung nicht definiert und sich die zu erbringende Arbeitszeit auch nicht aufgrund anderer Umstände bestimmen lässt.

Zwei Minderheitsgesellschafter einer GmbH, die aufgrund gleich lautender Anstellungsverträge jeweils zu Geschäftsführern bestellt sind und die gemeinsam über die Mehrheit der Stimmrechte verfügen, können die GmbH auch dann beherrschen, wenn der Abschluss des Anstellungsvertrages des einen Minderheitsgesellschafters nicht von der Zustimmung des anderen abhängt.

BFH Beschluss vom 29.07.2009 – I B 12/09 BFHNV 2010 s. 66 f

Begründung:

Nach der ständigen Rechtsprechung des Senats kann eine vGA angenommen werden, wenn die Kapitalgesellschaft an ihren beherrschenden Gesellschafter eine Leistung erbringt, für die es an einer klaren, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlt. In diesen Fällen kann der Schluss gerechtfertigt sein, dass die Leistung nicht auf schuldrechtlicher Grundlage erbracht wird, sondern im Gesellschaftsverhältnis wurzelt. Das FG hat angenommen, dass die Gesellschafter A und B gleichgerichtete Interessen verfolgten und daher als beherrschende Gesellschafter anzusehen seien. Die Gehaltszahlungen an A seien teilweise als vGA zu werten, da im Arbeitsvertrag seine Arbeitszeiten nicht klar und eindeutig geregelt seien und sich anhand der Vereinbarungen auch nicht bestimmen ließen. Das FG ist damit nicht von der Rechtsprechung des Senats abgewichen, da ein Arbeitsvertrag, der das Maß der vom Arbeitnehmer zu erbringenden Leistungen nicht definiert, jedenfalls dann unwirksam ist und ein Vergütungsaufwand als vGA beurteilt werden kann, wenn sich die zu erbringende Arbeitszeit auch nicht aufgrund anderer Umstände bestimmen lässt.

 Die von der Klägerin als grundsätzlich klärungsbedürftig (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) aufgeworfene Frage, ob bei zwei Minderheitsgesellschaftern eine Beherrschung aufgrund gleichgerichteter Interessen anzunehmen sei, wenn diese zwar gleichzeitig gleichlautende Anstellungsverträge mit der Gesellschaft abschlössen, der Abschluss des Anstellungsvertrages des einen Minderheitsgesellschafters jedoch nicht von der Zustimmung des anderen abhänge, ist nicht klärungsbedürftig. In der Rechtsprechung ist geklärt, dass mehrere Minderheitsgesellschafter eine GmbH im Einzelfall dadurch beherrschen können, dass sie gleichgerichtete Interessen verfolgen. Hiervon kann auszugehen sein, wenn mit allen Minderheitsgesellschaftern zeit- und inhaltsgleiche Vereinbarungen getroffen werden

Bewertung einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA)

Die Bewertung einer vGA (Nutzungsüberlassung eines Pkw) ist durch die Rechtsprechung des Senats ausreichend geklärt.

Die Höhe eines Gewinnaufschlags ist Gegenstand der grundsätzlich nicht veränderbaren (revisiblen) Tatsachenwürdigung des Finanzgericht (FG)

BFH Beschluss vom 16.09.2009 –  I B 70/09 BFH NV 2010 S. 247

Begründung:

Bei der Bewertung der vGA geht das Gericht davon aus, dass "der Nutzungsüberlassende und der Nutzungsempfänger gemeinhin auf Kostenbasis abrechnen und sich etwaige Gewinnaufschläge teilen. Darin sind die Fixkosten des Firmen-PKW (z.B. Aufwendungen für Kfz-Steuer und Kfz-Versicherung) zuzüglich Gewinnaufschlags ohne weiteres miterfasst. Es sind bei der PKW-Nutzung die Fremdvergleichsmaßstab (angemessener Preis bei einer Nutzungsgewährung an einen fremden Dritten) anzuwenden.

 

Verdeckte Gewinnausschüttung (vGA)und andere Ausschüttung bei Versorgungszahlungen

Sind die als Versorgungsaufwand verbuchten und tatsächlich ausgezahlten Versorgungsleistungen für einen früheren Gesellschafter-Geschäftsführer teilweise als durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst anzusehen, weil sich die Höhe der Versorgung auch an dem Umfang einer Umsatztantieme orientiert hat, liegen vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG a.F. und zugleich andere Ausschüttungen i.S. des § 27 Abs. 3 Satz 2 KStG a.F. vor.

Ein mechanisches Versehen, das eine Berichtigung nach § 129 Satz 1 AO ermöglicht, liegt nicht vor, wenn die Möglichkeit eines Rechtsirrtums, Denkfehlers oder einer unvollständigen Sachaufklärung besteht.

BFH Urteil vom 04.03.2009 –  I R 45/08 BFHNV 2010 S. 244ff

Begründung:

Eine Einkommensminderung bei einer Kapitalgesellschaft, die durch die Vergütung des Geschäftsführers veranlasst ist, kann aus steuerlicher Sicht eine vGA sein, die gemäß § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG 1996 das Einkommen der verpflichteten Gesellschaft nicht mindern darf. Sie ist dann, soweit sie sich in der Steuerbilanz ausgewirkt und demgemäß den Unterschiedsbetrag gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes gemindert hat, dem Gewinn der Gesellschaft außerhalb der Bilanz hinzuzurechnen. Voraussetzung für das Vorliegen einer vGA ist nach der gefestigten Rechtsprechung des Senats, dass die Einkommensminderung (z.B. als Gehaltsaufwand; als Aufstockung einer Versorgungsrückstellung) nicht (ausschließlich) durch das Dienstverhältnis zwischen der Gesellschaft und dem Begünstigten, sondern (zumindest auch) durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist.

Das ist anzunehmen, wenn sich die Gesellschaft einem gesellschaftsfremden Geschäftsführer unter ansonsten vergleichbaren Umständen nicht zu einer entsprechenden Vergütung verpflichtet hätte. Maßstab für den hiernach anzustellenden Fremdvergleich ist das Handeln eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters, der gemäß § 43 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung die Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes anwendet.

Bei einer Versorgungszusage kann neben dem Zeitpunkt der Zusage (sog. Erdienensdauer)auch der Umfang der Versorgung tatbestandsrelevant sein. So kann die Annahme einer vGA darauf beruhen, dass die Bemessungsgrundlage für das Versorgungsversprechen Teilbeträge enthält, deren Einbeziehung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist. Dazu hat der Senat entschieden, dass vGA auch insoweit vorliegen, als die Kapitalgesellschaft bei der Berechnung der Versorgungsverpflichtung eine als vGA zu qualifizierende Zusatzvergütung (im dortigen Streitfall: Überstundenvergütung des Gesellschafter-Geschäftsführers als Gehaltsbestandteil) zugrunde gelegt hat.

Gehaltsbestandteile, die als vGA zu qualifizieren sind, gehören nicht zu den (ausschließlich betrieblich veranlassten) Gehaltsbezügen und scheiden daher bei der Berechnung der Pensionsrückstellung aus.

Verdeckte Gewinnausschüttung durch Veräußerung eigener Anteile

Die Veräußerung eigener Anteile einer GmbH an die Gesellschafter kann als vGA zu werten sein. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter ist nicht mit Blick auf die Beteiligungsinteressen der Altgesellschafter gehindert, eigene Anteile der Gesellschaft gewinnbringend an Dritte zu veräußern.

BFH Beschluss vom 03.03.2009 I B 51/08 BFH NV 2009 S. 1280 ff

VGA bei Abfindungszahlungen an den beherrschenden Gesellschafter Geschäftsführer

Eine vGA kann bei einer Abfindungszahlung an den beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer auch dann anzunehmen sein, wenn es hierfür an einer klaren, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlt. Eine klare, im Voraus getroffene Vereinbarung liegt nicht vor, wenn durch den Beschluss der Gesellschafterversammlung nur ein Höchstbetrag für die Abfindungszahlung festgelegt wird.

 BFH Beschluss vom 22.04.2009 I B 162/08 BFH NV 2009 S. 1458 f