Ansparrücklage

Veräußerungsbedingte Auflösung einer Ansparrücklage

Der Ertrag aus einer im zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe vollzogenen Auflösung einer Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 EStG erhöht grundsätzlich den steuerbegünstigten Betriebsveräußerungs- bzw. Betriebsaufgabegewinn.

Der Steuerpflichtige kann eine Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 EStG nicht mehr bilden, wenn er im Zeitpunkt der Einreichung des entsprechenden Jahresabschlusses bei der Finanzbehörde bereits den Entschluss gefasst hatte, seinen Betrieb zu veräußern oder aufzugeben.

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 20.12.2006, X R 31/03

Nach § 7g Abs. 3 ff. des Einkommensteuergesetzes (EStG) können kleinere und mittlere Unternehmen für die künftige Anschaffung oder Herstellung beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens unter den dort bezeichneten Voraussetzungen eine den Gewinn mindernde Rücklage (sog. Ansparrücklage) in Höhe von bis zu 40 v.H. (früher: 50 v.H.) bilden. Diese Rücklage muss spätestens bis zum Ende des zweiten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gewinnerhöhend wieder aufgelöst werden (§ 7g Abs. 4 Satz 2 EStG).

Hat der steuerpflichtige Unternehmer seinen Betrieb innerhalb dieses Zwei-Jahres-Zeitraums veräußert oder aufgegeben, so erhöht die dann zwingend gebotene Auflösung der Ansparrücklage grundsätzlich nicht den letzten, der Regelbesteuerung unterliegenden laufenden Gewinn, sondern den Einkommensteuer begünstigten und nicht mit Gewerbesteuer belasteten Betriebsveräußerungs- oder Betriebsaufgabegewinn. Das hat der Bundesfinanzhof (BFH) mit zwei Urteilen vom 20. Dezember 2006 X R 31/03 und X R 42/04 entschieden und damit seine frühere, von der Finanzverwaltung bisher nicht akzeptierte Rechtssprechung in den Urteilen vom 10. November 2004 XI R 69/03 und XI R 56/03 bekräftigt.

Allerdings hat der BFH in seinen neuen Urteilen auch betont, dass der Unternehmer eine steuermindernde Ansparrücklage von vorneherein erst gar nicht bilden darf, wenn er bereits im Zeitpunkt der Einreichung des entsprechenden Jahresabschlusses beim Finanzamt den Entschluss gefasst hatte, seinen Betrieb zu veräußern oder aufzugeben.

Wiederholte Bildung einer 7g-Rücklage für dasselbe Wirtschaftsgut

Wurde für die Anschaffung eines Wirtschaftsguts eine sog. Ansparrücklage (§ 7g Abs. 3 EStG) gebildet, ohne innerhalb des Zwei-Jahres-Zeitraums die geplante Investition zu realisieren, kann für dasselbe Wirtschaftsgut nur dann wieder eine Rücklage gebildet werden, wenn der Steuerpflichtige eine einleuchtende Begründung dafür abgibt, weshalb die Investition trotz gegenteiliger Absichtserklärung bislang nicht durchgeführt wurde, gleichwohl sie aber weiterhin geplant ist (Abgrenzung von BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00, BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385) .

Die Ansparrücklage setzt nicht voraus, dass der voraussichtliche Investitionszeitpunkt in der Buchführung oder den Aufzeichnungen für die Gewinnermittlung ausgewiesen wird (anders BMF-Schreiben vom 25. Februar 2004, BStBl I 2004, 337, Rn 8, 15) .

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 6.9.2006, XI R 28/05

Entgegen der Auffassung des FG kommt eine wiederholte Rücklagenbildung nach § 7g Abs. 3 EStG für das gleiche Wirtschaftsgut nur in Betracht, wenn der Steuerpflichtige nachvollziehbare Gründe dafür anführen kann, weshalb die Investition zunächst nicht durchgeführt worden ist und die Investitionsabsicht fortbesteht.

Nach § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG darf die Rücklage im Streitjahr 50 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten, das der Steuerpflichtige “voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs anschaffen oder herstellen wird”. Dies setzt eine Prognoseentscheidung über das künftige Investitionsverhalten des Steuerpflichtigen aus der Sicht des Endes des jeweiligen Gewinnermittlungszeitraums voraus.

Im Streitfall geht es jedoch nicht um eine erstmalige, sondern um eine wiederholte Rücklagenbildung für das gleiche Wirtschaftsgut. Hat der Steuerpflichtige eine nach seiner eigenen Erklärung beabsichtigte Investition tatsächlich nicht innerhalb des Zwei-Jahres-Zeitraums getätigt, sind an die Plausibilität seines Vorbringens über das Fortbestehen seiner Investitionsabsicht erhöhte Anforderungen zu stellen. Bei diesem Sachverhalt ist es zumutbar und daher auch gerechtfertigt, vom Steuerpflichtigen eine –sachlich einleuchtende– Begründung dafür zu verlangen, weshalb die Investition trotz gegenteiliger Absichtserklärung bislang nicht durchgeführt worden, aber gleichwohl weiterhin geplant ist.

Nach mittlerweile ständiger Rechtsprechung des BFH ist die voraussichtliche Investition bei Bildung jeder einzelnen Rücklage so genau zu bezeichnen, dass künftig festgestellt werden kann, ob eine tatsächlich durchgeführte Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde. Notwendig sind insbesondere Angaben zur Funktion des Wirtschaftsguts und zu den voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Diesen Anforderungen an die Konkretisierung der beabsichtigten Investition ist mit der Angabe des Klägers, einen “PKW Audi S 8” für 160 000 DM anschaffen zu wollen, Genüge getan. Außerdem hat der Kläger im Rahmen der Außenprüfung ein Schreiben vom 6. März 2000 an seine Steuerberaterin vorgelegt, wonach der PKW bis 2001 angeschafft werden sollte.

Unter diesen Umständen steht der Behandlung der Rücklage als Betriebsausgabe nicht entgegen, dass der Investitionszeitpunkt nicht in den der Gewinnermittlung dienenden Aufzeichnungen gemäß § 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 3, Abs. 6 EStG festgehalten war.

Der Zeitangabe in der Buchführung bzw. den Aufzeichnungen für die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG kommt als solcher keine materiell-rechtliche Bedeutung zu.

Aus § 7g Abs. 3 Satz 2 und Abs. 4 Satz 2 EStG ergibt sich, dass die Investition bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs getätigt werden muss, anderenfalls der Gewinn in diesem Wirtschaftsjahr um die aufgelöste Rücklage zuzüglich eines Aufschlags von 6 v.H. (§ 7g Abs. 5 EStG) zu erhöhen ist. Aus der Nichteinhaltung der von den Steuerpflichtigen nach Auffassung des FA zu fordernden zeitlichen Angaben ergeben sich keine weitergehenden Rechtsfolgen.

Auflösung der Ansparrücklage

Erklärt der Steuerpflichtige, eine Ansparrücklage gemäß § 7g Abs. 3 EStG vorzeitig, d.h. bereits mit Wirkung für das Folgejahr ihrer Bildung, auflösen zu wollen, so dokumentiert er damit eindeutig, dass er von der geplanten Investition Abstand genommen hat.
Damit entzieht er einer nur teilweisen Fortführung der Rücklage bis zum Ablauf der Zwei-Jahres-Frist des § 7g Abs. 3 Satz 2 und Abs. 4 Satz 2 EStG die rechtliche Grundlage.

Das Recht zur vorzeitigen Auflösung der Ansparrücklage kann längstens bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden, auf welche sich die Auflösung auswirken soll.

BFH Urteil vom 21. September 2005 X R 32/03

Glaubhaftmachung von Ansparrücklagen

Die Bildung einer Ansparrücklage gemäß § 7g Abs. 3 EStG setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige glaubhaft macht, die Investition sei wirklich beabsichtigt.
(BFH Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00)