Überentnahmen

Einschränkung des Schuldzinsenabzugs nach § 4 Abs. 4a EStG aufgrund von Überentnahmen nur in den Vorjahren

Eine Hinzurechnung nicht abziehbarer Schuldzinsen aufgrund von Überentnahmen nach § 4 Abs. 4a EStG ist auch dann vorzunehmen, wenn im Veranlagungszeitraum keine Überentnahme vorliegt, sich aber ein Saldo aufgrund von Überentnahmen aus den Vorjahren ergibt.

BFH Urteil vom 17.8.2010, VIII R 42/07

Begründung:

Schuldzinsen sind nach § 4 Abs. 4a Satz 1 EStG 1999 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. Eine Überentnahme ist in Satz 2 des § 4 Abs. 4a EStG 1999 definiert als der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen. Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden nach Satz 4 typisiert mit 6 v.H. der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen der vorangegangenen Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt. Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 4.000 DM (jetzt: 2.050 EUR) verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen (sog. Sockelbetrag oder Mindestabzug), ist dem Gewinn hinzuzurechnen (Satz 5; jetzt: Satz 4). Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt nach Satz 6 (jetzt: Satz 5) unberührt.

Nach Ansicht des Klägers ist der Begriff der Überentnahme abschließend durch Satz 2 der Vorschrift definiert. Dieser sei auf das Wirtschaftsjahr bezogen. Falls im laufenden Wirtschaftsjahr keine Überentnahme getätigt worden sei, sei auch der gesetzliche Tatbestand des § 4 Abs. 4a EStG 1999 nicht erfüllt. Eine Gewinnerhöhung komme danach nicht in Betracht, wenn im Wirtschaftsjahr eine sog. Unterentnahme vorliege.

Gegen diese Ansicht spricht jedoch der Wortlaut des Satzes 1, der den Regelungskern der Vorschrift bildet und durch die nachfolgenden Sätze lediglich ergänzt wird. § 4 Abs. 4a Satz 1 EStG 1999 spricht in der Mehrzahl von "Überentnahmen", enthält aber keine zeitliche Zuordnung der Überentnahmen zu bestimmten Wirtschaftsjahren. Satz 4 der Vorschrift (jetzt: Satz 3) lässt indes erkennen, dass die Regelung periodenübergreifend angelegt ist und Schuldzinsen für Überentnahmen so lange nicht abziehbar bleiben sollen, bis der Überhang an Überentnahmen durch Gewinne und Einlagen wieder ausgeglichen ist. Diese periodenübergreifende Regelung greift auch dann ein, wenn im Streitjahr selbst keine Überentnahmen gegeben sind.

Keinen Freibetrag für Betriebsübertragung (altes Recht) bei Überentnahmen zur Schenkungsteuertilgung

§ 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG lässt eine Einschränkung seines Anwendungsbereiches für den Fall einer Überentnahme zur Tilgung der für den Erwerb festgesetzten Schenkungsteuer weder mit Blick auf den Sinn und Zweck der Vorschrift noch unter dem Gesichtspunkt einer verfassungskonformen Auslegung zu.

BFH Urteil vom 11. November 2009 II R 63/08

Erläuterungen:

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat durch Urteil vom 11. November 2009 II R 63/08 entschieden, dass die Begünstigung des Betriebsvermögens nach § 13a des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) auch dann wegen zu hoher Entnahmen aus dem Betriebsvermögen nachträglich (teilweise) entfällt, wenn die Entnahmen ausschließlich der Zahlung der durch den Erwerbsvorgang ausgelösten Erbschaft- oder Schenkungsteuer dienten.

Nach § 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG fallen der Freibetrag und der verminderte Wertansatz rückwirkend weg, soweit der Erwerber innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb als Gesellschafter einer Gesellschaft bis zum Ende des letzten in die Fünfjahresfrist fallenden Wirtschaftsjahrs Entnahmen tätigt, die die Summe seiner Einlagen und der ihm zuzurechnenden Gewinne oder Gewinnanteile seit dem Erwerb um mehr als 100.000 DM übersteigen (sog. Überentnahmen).

Im konkreten Fall hatte ein Vater seiner Tochter einen Teil seines Kommanditanteils geschenkt. Das Finanzamt gewährte der Tochter zunächst die Vergünstigungen nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG. Diese zahlte die festgesetzte Schenkungsteuer unmittelbar vom Geschäftskonto der KG, was zu Überentnahmen i.S. des § 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG führte. Nachdem das Finanzamt diesen Umstand aufgeklärt hatte, versagte es rückwirkend anteilig die gewährten Steuervergünstigungen. Die Tochter vertrat dagegen die Auffassung, Überentnahmen zur Schenkungsteuertilgung seien mit Blick auf § 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG unschädlich. Dieser Auffassung ist der BFH jetzt entgegengetreten.

Nach Auffassung des BFH kommt es nicht auf die Gründe an, die zu einer Überentnahme führen; befreiungsschädlich ist grundsätzlich jede Entnahme. Die Norm ist nicht auf Missbrauchsfälle beschränkt. Dies entspricht dem Sinn der Vorschrift, wonach die Steuervergünstigungen des § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG nur gewährt werden sollen, wenn und soweit der Betrieb in seinem Bestand fortgeführt wird. Dieser Zweck hindert den Gesetzgeber nicht, das begünstigte Betriebsvermögen schmälernde Entnahmen generell als begünstigungsschädlich zu begreifen, soweit sie den Freibetrag bzw. die Summe der Gewinne und Einlagen übersteigen. Darin liegt nach Auffassung des BFH keine verfassungsrechtlich unzulässige Typisierung.

Überentnahmen bei unentgeltlicher Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter

Auch die Überführung eines Wirtschaftgutes in einen anderen betrieblichen kann eine Überentnahme auslösen.

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil vom 21. Februar 2008 12 K 85/07 Revision eingelegt EFG 2009 S. 233)

Erläuterung:

Im vorliegenden Fall wurden Wirtschaftsgüter unentgeltlich aus einem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen einer anderen Mitunternehmerschaft überführt.