Lohnsteuer

Verbotene Umwandlung von Barlohn in Sachzuwendungen

Die Umwandlung von Barlohn in Sachlohn setzt voraus, dass der Arbeitnehmer unter Änderung des Anstellungsvertrages auf einen Teil seines Barlohns verzichtet und ihm der Arbeitgeber stattdessen Sachlohn gewährt. Ob ein Anspruch auf Barlohn oder Sachlohn besteht, ist auf den Zeitpunkt bezogen zu entscheiden, zu dem der Arbeitnehmer über seinen Lohnanspruch verfügt.

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 6. März 2008 VI R 6

Mit Urteil vom 6. März 2008 VI R 6/05 hat der Bundesfinanzhof (BFH) seine Rechtsprechung zur Unterscheidung zwischen Barlohn und Sachlohn sowie zur Barlohnumwandlung fortentwickelt. Anlass war die Frage, ob ein in Form von Warengutscheinen geleistetes Urlaubsgeld als Sachlohn zu behandeln ist und damit die besondere und nur für Waren oder Dienstleistungen (Sachlohn) nicht aber für Barlohn geltende Steuerbefreiung des § 8 Abs. 3 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) Anwendung findet.

Im Streitfall vereinbarten Arbeitgeber und Betriebsrat, dass das tarifvertraglich zustehende Urlaubsgeld von den Arbeitnehmern ganz oder teilweise als Warengutschrift in Anspruch genommen werden konnte. Entschied sich ein Mitarbeiter dafür, erhielt er anstelle der Geldzahlung eine Waren-Gutschrift über den Betrag. Diese konnte bis zum jeweiligen Jahresende in allen Filialen des Arbeitgebers eingelöst werden; eine Barauszahlung war nicht möglich.

In seinem Urteil vom 6. März 2008 entschied der BFH, dass das in dieser Form zugewandte Urlaubsgeld nicht als Sachlohn, sondern als Barlohn zu behandeln sei. Die Steuerbefreiung des § 8 Abs. 3 EStG (im Streitjahr 2.400 DM pro Jahr) gelte nicht für Urlaubsgeld, wenn es nach Wahl der Arbeitnehmer als Geld oder Warengutschein ausbezahlt werden könne. Der BFH hob zur Begründung insbesondere hervor, dass die besondere Rabattbesteuerung für Sachbezüge nach § 8 Abs. 3 Satz 2 EStG voraussetze, dass der Anspruch des Arbeitnehmers originär auf Sachlohn gerichtet sei. Habe stattdessen der Arbeitnehmer einen auf Geld gerichteten Anspruch und verwende er diesen zum Erwerb der entsprechenden Ware oder Dienstleistung, sei dies Barlohn, der zum Erwerb einer Sache – im Streitfall eines Gutscheines – verwendet werde und kein Sachlohn.

Verjährung von Lohnsteueransprüchen nach Betriebsprüfung

Die Festsetzungsfrist für einen Lohnsteuerhaftungsbescheid endet nicht vor Ablauf der Festsetzungsfrist für die Lohnsteuer. Für den Beginn der die Lohnsteuer betreffenden Festsetzungsfrist ist die Lohnsteueranmeldung (Steueranmeldung) und nicht die Einkommensteuererklärung der betroffenen Arbeitnehmer maßgebend.

BFH, Urteil vom 06.03.2008, VI R 5/05 BFH – PR 2008 S. 345 f.

Begründung:
Zutreffend hebt der Bundesfinanzhof hervor, dass es für die Verjährung der Lohnsteuerhaftung grundsätzlich nicht auf die Verjährung der Einkommensteueransprüche des/der Arbeitnehmer ankommt. Entscheidend ist, ob und wann der Arbeitgeber die Lohnsteueranmeldung abgegeben hat.

Dessen ungeachtet kann allerdings ein Haftungsbescheid nach § 191 Abs. 5 S. 1 Nr. 1 AO nicht mehr ergehen, soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann.

Beschränkung der Mietkosten bei doppelter Haushaltsführung

Der durch die doppelte Haushaltsführung begründete Mehraufwand ist auf den angemessenen Bedarf zu beschränken

BFH Urteil vom 06.03.2008 — VI R 3/05 BFH NV 2008 S. 1315
Vorinstanz: Niedersächsisches FG, Urteil v.28.8.2003,16 K i/o2

Begründung:
Der durch die doppelte Haushaltsführung begründete notwendige Mehraufwand ist auf den angemessenen Bedarf zu beschränken. Deshalb sind Mehraufwendungen notwendig, soweit sie sich für eine Wohnung mit einer Wohnfläche bis zu 60 qm bei einem ortsüblichen Mietzins je qm für eine nach Lage und Ausstattung durchschnittliche Wohnung (Durchschnittsmietzins) ergeben.

Zuzahlungen zu den Anschaffungskosten eines Dienstwagens

Zuzahlungen zu den Anschaffungskosten eines dem Arbeitnehmer zur privaten Nutzung überlassenen Dienstwagens sind auch dann als Werbungskosten bei den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen, wenn der Nutzungsvorteil nach der 1 %-Regelung besteuert wird. (Geringfügige Beschäftigung).

BFH Urteil vom 18. Oktober 2007 VI R 59/06

Dies gilt auch bei nahen Angehörige. Die Verrechnung geht aber nur im Jahr der Zahlung. Ein Vor- oder Rücktrag oder ein Abzug als Werbungskosten beim Arbeitnehmer ist nicht möglich.

Lohnzufluss durch Nachentrichtung von Sozialversicherungsbeiträgen

Bei Nachentrichtung hinterzogener Arbeitnehmeranteile zur Gesamtsozialversicherung führt die Nachzahlung als solche zum Zufluss eines zusätzlichen geldwerten Vorteils (Fortentwicklung der Rechtsprechung).

Bei Vereinbarung sog. Schwarzlöhne kommt der Schutzfunktion der Verschiebung der Beitragslast gemäß § 28g SGB IV grundsätzlich kein Vorrang gegenüber dem objektiv bestehenden Zusammenhang der Nachentrichtung der Arbeitnehmeranteile mit dem Arbeitsverhältnis zu.

Dem Lohnzufluss steht nicht entgegen, dass der Arbeitgeber beim Arbeitnehmer gemäß § 28g SGB IV keinen Rückgriff mehr nehmen kann.

BFH Urteil vom 13. September 2007 VI R 54/03

Durch die Nachentrichtung der Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung haben die Arbeitnehmer der Klägerin einen geldwerten Vorteil erlangt.

Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH sind auch die Arbeitnehmeranteile zur Arbeitslosen-, Kranken- und Rentenversicherung (Gesamtsozialversicherung) als Gegenleistung für die Erbringung der Arbeitsleistung und damit als Arbeitslohn anzusehen.

Zwar hat der Arbeitgeber als alleiniger Schuldner den Gesamtsozialversicherungsbeitrag an die Einzugsstelle zu zahlen und durch Lohnabzug beim Arbeitnehmer einzubehalten; wirtschaftlich hat aber der Arbeitnehmer die Beiträge zur Gesamtsozialversicherung zur Hälfte (Arbeitnehmeranteil) aus dem ihm zustehenden Bruttoentgelt zu tragen. Der einbehaltene Arbeitnehmeranteil zur Sozialversicherung ist danach ein dem Arbeitnehmer verschaffter Vermögensvorteil; daher sind die Arbeitnehmerbeiträge –bei eigenem Rechtsanspruch des Arbeitnehmers gegen die Versorgungseinrichtung– als Arbeitslohn mit ihrer Abführung durch den Arbeitgeber gegenwärtig zugeflossen.

Nachentrichtung wird der Arbeitnehmer hinsichtlich seines Sozialversicherungsschutzes nachträglich so gestellt, als wenn der hälftige Gesamtsozialversicherungsbeitrag bereits durch Abzug von dem ihm zustehenden Bruttoentgelt vom Arbeitgeber einbehalten und abgeführt worden wäre. Indem der Arbeitgeber im Fall der Nachentrichtung zusätzlich zu dem nicht dem Beitragsabzug nach § 28g SGB IV unterworfenen Arbeitsentgelt auch den Arbeitnehmeranteil zur Sozialversicherung finanziert, wendet er dem Arbeitnehmer über den Bruttolohn hinaus einen zusätzlichen geldwerten Vorteil zu.

Auf den Zeitpunkt der Beitragslastverschiebung (§ 28g Satz 3 SGB IV) kommt es nicht an, selbst wenn man davon ausgeht, dass zu diesem Zeitpunkt ein gesetzlicher Anspruch des Arbeitnehmers auf Nachentrichtung des Arbeitnehmeranteils ohne Regressmöglichkeit des Arbeitgebers entsteht. Nach dem die Überschusseinkünfte beherrschenden Realisierungsprinzip fließen Einnahmen nicht bereits beim Entstehen eines dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber eingeräumten Anspruchs, sondern erst bei dessen Erfüllung z. Das gilt auch für Ansprüche gegen den Arbeitgeber, die mit Leistungen an Dritte verbunden sind, die dem Arbeitnehmer zugute kommen. Soweit es im Sozialrecht und steuerrechtlich beim Betriebsvermögensvergleich auf das Entstehen von Ansprüchen und nicht auf deren Erfüllung ankommt, wird hierdurch das Zuflussprinzip nicht berührt.

Diese Betrachtungsweise deckt sich auch mit der Nachholung eines unterbliebenen Lohnsteuerabzugs. Ergeht ein Haftungsbescheid für Lohnsteuer, die der Arbeitgeber hätte einbehalten und abführen müssen (§ 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG), wendet der Arbeitgeber erst Lohn zu, wenn er die Haftungsschuld ohne Regress entrichtet Entsprechend ist auch bei Vorliegen einer gesetzlichen Beitragslastverschiebung der Zeitpunkt der tatsächlichen Nachentrichtung entscheidend.

Sachbezugswerte

Bei der Bemessung der verbilligten Überlassung einer Unterkunft, die als Sachbezug dem Arbeitsentgelt hinzuzurechnen ist, sind die amtlichen Werte der Sachbezugsverordnung in ihrer in den Jahren 1995 bis 1997 jeweils gültigen Fassung im Festsetzungsverfahren zwingend anzusetzen.

BFH Urteil vom 23. August 2007 VI R 74/04

Einnahmen, die nicht in Geld bestehen (Wohnung, Kost, Waren und sonstige Sachbezüge), sind nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG mit den üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen.

Indes sind bei Arbeitnehmern, für deren Sachbezüge durch Rechtsverordnung nach § 17 Abs. 1 Nr. 3 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch in seiner in den Streitjahren geltenden Fassung (SGB IV), hier durch die Sachbezugsverordnung (SachBezV), Werte bestimmt worden sind, diese Werte auch im Steuerrecht maßgebend.

Hierunter fallen Arbeitnehmer, die der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen (§ 1 Abs. 1 und § 2 Abs. 1 SGB IV). Für die Streitjahre ist für den Fall, dass eine Unterkunft zur Verfügung gestellt wird, deren Wert gemäß § 2 SachBezV nach den §§ 3 und 5 SachBezV zu bestimmen.

Als Rechtsverordnung ist die SachBezV auch für die Gerichte bindend. Da es sich bei den Sachbezugswerten um gesetzliche Regelungen im materiellen Sinne handelt, ist für sie die höchstrichterliche Rechtsprechung, wonach in Verwaltungsvorschriften angesetzte Pauschbeträge dann keine Anwendung finden können, wenn sie offensichtlich unzutreffend sind, nicht einschlägig.

Weitergabe von Provisionen als Barlohn

Gibt der Arbeitgeber Provisionen, die er von Verbundunternehmen für die Vermittlung von Versicherungsverträgen erhalten hat, in bestimmten Fällen an eigene Arbeitnehmer weiter, gewährt er Bar- und nicht Sachlohn, wenn eine Vermittlungsleistung nur den Verbundunternehmen erbracht wird und auch nur diesen gegenüber Ansprüche bestehen, mit der Folge, dass weitergeleitete Provisionen nicht nach § 8 Abs. 3 EStG zu bewerten sind.

BFH Urteil vom 23. August 2007 VI R 44/05

Lebensmittelpunkt bei Doppelte Haushaltsführung

Unterhält ein Alleinstehender, der am Beschäftigungsort wohnt, an einem anderen Ort einen eigenen Hausstand, besteht mit zunehmender Dauer besonderer Anlass zu prüfen, wo sich sein Lebensmittelpunkt befindet .

Unterkunftskosten am Beschäftigungsort sind notwendig i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 1 EStG, wenn sie den Durchschnittsmietzins einer 60 qm-Wohnung am Beschäftigungsort nicht überschreiten .

BFH Urteil vom 9.8.2007, VI R 10/06

Entstehen einem Steuerpflichtigen im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung Aufwendungen für eine Wohnung am Beschäftigungsort, ist der Abzug als Werbungskosten oder Betriebsausgaben nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes auf “notwendige” Mehraufwendungen begrenzt. Der Bundesfinanzhof (BFH) hatte bisher noch nicht geklärt, welche Höchstgrenze für diesen notwendigen Mehraufwand gilt.

Diese Frage entschied er jetzt mit Urteil vom 9. August 2007 VI R 10/06 dahingehend, dass angesichts der von Ort zu Ort erheblich schwankenden Wohnkosten zwar keine generell geltende betragsmäßige Höchstgrenze genannt werden könne; notwendige Aufwendungen liegen aber nur insoweit vor, wie sie für eine Wohnung mit bis zu 60 qm Wohnfläche und einem nach Lage und Ausstattung durchschnittlichen Wohnstandard am jeweiligen Beschäftigungsort entstehen.

Mit Urteil vom selben Tag VI R 23/05 entschied der BFH weiter, dass diese Flächenbegrenzung auch nicht mit der Begründung überschritten werden kann, dass etwa ein Mangel an kleineren Wohnungen herrsche, die Wohnungswahl eilbedürftig sei oder dass zu der Wohnung ein Zimmer gehöre, das teilweise auch büromäßig genutzt werde. Erfüllt das Zimmer allerdings die Voraussetzungen eines steuerrechtlich anzuerkennenden Arbeitszimmers, sind die dadurch entstehenden Aufwendungen gesondert zu beurteilen und in den gesetzlich für das häusliche Arbeitszimmer vorgesehenen Höchstgrenzen abziehbar.

In den Streitfällen ging es um einen Steuerpflichtigen, der am Beschäftigungsort eine etwa 93 qm große Dreizimmerwohnung unterhielt und die dafür insgesamt angefallenen Kosten als notwendige Mehraufwendungen geltend machte, sowie um eine Steuerpflichtige, die für eine 57 qm große Wohnung den Abzug von Werbungskosten begehrte. Der BFH verwies die Streitfälle jeweils an die Finanzgerichte zurück, damit diese auf der Grundlage weiterer Feststellungen prüfen könnten, ob die den Steuerpflichtigem tatsächlich entstandenen Aufwendungen für die Wohnungen die Grenze des Notwendigen überschritten, nämlich den Betrag, der sich für eine Wohnung mit einer Wohnfläche bis zu 60 qm bei Ansatz eines ortsüblichen Durchschnittsmietzinses ergibt.

Berufshaftpflichtbeiträge

Die Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung einer angestellten Rechtsanwältin durch den Arbeitgeber führt zu Arbeitslohn, weil diese gemäß § 51 BRAO zum Abschluss der Versicherung verpflichtet ist und deshalb ein überwiegend eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers ausscheidet.

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 26.7.2007, VI R 64/06

Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 26. Juli 2007 VI R 64/06 führt die Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung einer angestellten Rechtsanwältin durch den Arbeitgeber zu Arbeitslohn. Die Beitragszahlung erfolgt in erster Linie im Interesse der Arbeitnehmerin. Ein mögliches eigenbetriebliches Interesse auch des Arbeitgebers ist nicht ausschlaggebend. Denn der Anwalt ist nach der Bundesrechtsanwaltsordnung gesetzlich verpflichtet, eine Berufshaftpflichtversicherung abzuschließen. Ein Verstoß gegen diese Pflicht wird mit der Nichtzulassung zum Beruf oder der Entfernung aus diesem sanktioniert. Der Abschluss einer Berufshaftpflichtversicherung ist damit unabdingbar für die Ausübung des Berufs eines Rechtanwalts.

Im Streitfall bezog die Klägerin als angestellte Rechtsanwältin Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Zur Abdeckung von Vermögensschäden schloss sie eine Haftpflichtversicherung für Rechtsanwälte ab. Die Versicherungsbeiträge trug der Arbeitgeber, ohne sie der Lohnsteuer zu unterwerfen. Das Finanzamt erhöhte die Einnahmen der Klägerin um die Versicherungsbeiträge, ließ diese aber anstelle des Arbeitnehmer-Pauschbetrags als Werbungskosten zum Abzug zu. Der BFH gab wie zuvor das Finanzgericht dem Finanzamt Recht.

Doppelte Haushaltsfährung unentgeltliches Nutzungsrecht

Im Rahmen einer Gesamtwürdigung aller Umstände ist zu klären, ob ein alleinstehender Arbeitnehmer einen eigenen Hausstand unterhält oder in einem fremden Haushalt eingegliedert ist. Dabei ist auch von Bedeutung, ob der Arbeitnehmer die Wohnung entgeltlich oder unentgeltlich nutzt .

BFH Urteil vom 14.6.2007, VI R 60/05

In den Fällen, in denen dem Arbeitnehmer die Wohnung unentgeltlich überlassen wird, kann sich in besonderer Weise die Frage stellen, ob er einen eigenen Hausstand unterhält oder in einen fremden eingegliedert ist. Zwar ist die entgeltliche Einräumung einer Rechtsposition nicht Voraussetzung einer doppelten Haushaltsführung bei Alleinstehenden. Nutzt allerdings der Arbeitnehmer eine Wohnung unentgeltlich, ist stets sorgfältig zu prüfen, ob die Wohnung eine eigene oder die des Überlassenden, z.B. der Eltern, darstellt. Dabei ist das Merkmal der Entgeltlichkeit ein Indiz, das im Zusammenhang mit einer Gesamtwürdigung aller Umstände zu einer zutreffenden Beurteilung führen kann, nicht jedoch eine unerlässliche Voraussetzung (conditio sine qua non) für die Beantwortung der Frage, ob ein eigener Hausstand unterhalten wird. Denn ein eigener Hausstand kann bei Kostentragung im Übrigen auch in einer unentgeltlich überlassenen Wohnung geführt werden. Hier gilt nichts Anderes als bei einem Familienhaushalt, bei dem es, wie dargestellt, auf die finanzielle Beteiligung des auswärts Beschäftigten an der “Haushaltsführung” ankommt.