Vorsteuerabzug

Zum Vorsteuerabzug aus Leistungen zur Bewirtschaftung einer Betriebskantine

Leistet ein Unternehmer einen “Zuschuss” zu den Bewirtschaftungskosten seiner von einem Dritten (Caterer) in dessen Namen und für dessen Rechnung betriebenen Betriebskantine, kann der “Zuschuss” Entgelt für eine vom Unternehmer bezogene Eingangsleistung “Kantinenbewirtschaftung” sein (entgegen Abschn. 1.8. Abs. 12 Nr. 3 Beispiel 3 UStAE).

Der Unternehmer ist aus einer von ihm bezogenen Leistung “Kantinenbewirtschaftung” nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn diese Leistung ausschließlich dazu dienen soll, als sog. unentgeltliche Wertabgabe seinen Arbeitnehmern die Möglichkeit zu verschaffen, in der Betriebskantine verbilligt Speisen und Getränke zu beziehen.

BFH Urteil vom 29.1.2014, XI R 4/12

Aufteilung der Vorsteuerbeträge zwischen wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten einer Führungsholding bei Organschaft (EUGH Vorlage)

Dem EuGH werden folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Nach welcher Berechnungsmethode ist der (anteilige) Vorsteuerabzug einer Holding aus Eingangsleistungen im Zusammenhang mit der Kapitalbeschaffung zum Erwerb von Anteilen an Tochtergesellschaften zu berechnen, wenn die Holding später (wie von vornherein beabsichtigt) verschiedene steuerpflichtige Dienstleistungen gegenüber diesen Gesellschaften erbringt?

Steht die Bestimmung über die Zusammenfassung mehrerer Personen zu einem Steuerpflichtigen in Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG einer nationalen Regelung entgegen, nach der (erstens) nur eine juristische Person –nicht aber eine Personengesellschaft– in das Unternehmen eines anderen Steuerpflichtigen (sog. Organträger) eingegliedert werden kann und die (zweitens) voraussetzt, dass diese juristische Person finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch (im Sinne eines Über- und Unterordnungsverhältnisses) "in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist"?

Falls die vorstehende Frage bejaht wird: Kann sich ein Steuerpflichtiger unmittelbar auf Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG berufen?

BFH Entscheidung vom 11.12.2013, XI R 38/12

 Begründung (BFH):

Der Vorlagebeschluss bezieht sich auf die Regelungen zur sog. Organschaft. Bei einer Organschaft ist eine Organgesellschaft in das Unternehmen eines Organträgers eingegliedert. In den Streitfällen begehren die Holdings jeweils hilfsweise eine solche Eingliederung der Tochter-Personengesellschaften in ihr Unternehmen anzunehmen, um die Vorsteuerbeträge in voller Höhe abziehen zu können. Nach nationalem Recht ist dies jedoch nicht möglich, da nur juristische Personen Organgesellschaften sein können.

In diesem Zusammenhang stellt sich die Frage, ob der unionsrechtliche Grundsatz der Neutralität zur Folge hat, dass entgegen der nationalen Regelung auch Personengesellschaften Organgesellschaften sein können.

Für den Fall eines etwaigen Verstoßes gegen das Unionsrecht möchte der vorlegende XI. Senat des BFH mit der dritten Vorlagefrage wissen, ob sich die Holdings unmittelbar auf das für sie günstigere Unionsrecht berufen können.

 

Rückwirkende Rechnungsberichtigung

Die Rechnungsberichtigung wirkt auf den Zeitpunkt der Rechnungsausstellung zurück, sofern die Abrechnung die Mindestanforderungen an eine Rechnung enthält.

Niedersächsisches Finanzgericht 5. Senat, Beschluss vom 01.10.2013, 5 V 217/13

Begründung:

Im Rahmen einer Außenprüfung, die u. a. die Streitjahre 2008 bis 2011 betraf, stellte der Antragsgegner fest, dass ein Vorsteuerabzug aus erteilten Gutschriften an die Handelsvertreter nicht möglich sei, da die Gutschriften keine ordnungsgemäßen Rechnungen i. S. d. § 15 Abs. 1 UStG i.V.m. § 14 Abs. 4 UStG darstellten. Weder in den Provisionsabrechnungen noch in den Anlagen zu den Abrechnungen waren die Steuernummer oder die USt-Identifikationsnummer des jeweiligen Gutschriftempfängers enthalten. Gleiches gilt für den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen des Werbegestalters H. Die Antragstellerin berichtigte die Provisionsabrechnungen gegenüber ihren Handelsvertretern noch während der Außenprüfung.

Der Senat hält eine rückwirkende Rechnungsberichtigung im Streitfall für zulässig, weil die streitbefangenen Abrechnungen die Mindestanforderungen an eine Rechnung enthalten und die Berichtigung noch während der Außenprüfung erfolgte.

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG setzt die Ausübung des Vorsteuerabzugs voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Die Regelung beruht unionsrechtlich auf Art. 168 Buchst. a und Art. 178 Buchst. a MwStSystRL.

Bei der Beantwortung der Frage, ob eine Rechnungsberichtigung mit Rückwirkung auf den Zeitpunkt der erstmaligen Rechnungserteilung erfolgen kann, ist das Urteil des EuGH in der Rechtssache Pannon Gép (C-368/09) zu berücksichtigen. In dieser Entscheidung führt der EuGH Folgendes aus (Rz. 45):

„Das Unionsrecht steht einer nationalen Regelung oder Praxis entgegen, nach der die nationalen Behörden einem Steuerpflichtigen das Recht, den für ihm erbrachte Dienstleistungen geschuldeten oder entrichteten Mehrwertsteuerbetrag von der von ihm geschuldeten Mehrwertsteuer als Vorsteuer abzuziehen, mit der Begründung absprechen, dass die ursprüngliche Rechnung, die zum Zeitpunkt der Vornahme des Vorsteuerabzugs in seinem Besitz war, ein falsches Datum des Abschlusses der Dienstleistung aufgewiesen habe und dass die später berichtigte Rechnung und die die ursprüngliche Rechnung aufhebende Gutschrift nicht fortlaufend nummeriert gewesen seien (…), wenn die materiell-rechtlichen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug erfüllt sind und der Steuerpflichtige der betreffenden Behörde vor Erlass ihrer Entscheidung eine berichtigte Rechnung zugeleitet hat, in der das zutreffende Datum des Abschlusses der genannten Dienstleistung vermerkt war, auch wenn diese Rechnung und die die ursprüngliche Rechnung aufhebende Gutschrift keine fortlaufende Nummerierung aufweisen".

Ob sich hieraus eine Rückwirkung für den Fall der Rechnungsberichtigung auf den Zeitpunkt der erstmaligen Rechnungserteilung ergibt, ist höchstrichterlich noch nicht entschieden und finanzgerichtlich sowie im Schrifttum umstritten.

Der BFH hat zwischenzeitlich in zwei Verfahren zum einstweiligen Rechtsschutz ernstliche Zweifel geäußert, ob der Vorsteuerabzug aus einer zunächst fehlerhaften Rechnung auch dann versagt werden kann, wenn diese Rechnung später berichtigt wird, sofern das zunächst erteilte Dokument die Mindestanforderungen (Rechnungsaussteller, Leistungsempfänger, Leistungsbeschreibung, Entgelt, gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer) an eine Rechnung erfüllt (BFH-Beschlüsse vom 20.07.2012 V B 82/11, BStBl II 2012, 809 und vom 10.01.2013 XI B 33/12, BFH/NV 2013, 783).

Die Unsicherheit in der Bewertung der „Pannon-Gep“-Entscheidung beruht im Wesentlichen darauf, dass hier keine ausdrückliche Auseinandersetzung mit dem „Terra-Baubedarf“-Urteil stattfindet, so dass unklar ist, ob der EuGH ggf. seine Auffassung geändert hat, oder ob beide Entscheidungen grundsätzlich miteinander vereinbar sind. Der BFH scheint nun in die zuletzt genannte Richtung zu tendieren, da er jedenfalls bestimmte Mindestmerkmale in einem Rechnungsdokument verlangt, damit dieses einer rückwirkenden Berichtigung offensteht. Dies würde dem „Terra-Baubedarf“-Urteil entsprechen, in dem gerade keine Rechnung mit Steuerausweis in dem Zeitpunkt vorgelegen hatte, in dem der Steuerpflichtige den Vorsteuerabzug begehrte.

Mit der Entscheidung „Petroma Transports“ (Urteil vom 08.05.2013 C-271/12, BB 2013, 1365) präzisiert der EuGH nunmehr seine Haltung zur rückwirkenden Rechnungsberichtigung. Aus der Abgrenzung in Rn. 34 und 35 ist zu entnehmen, dass der EuGH in seiner Pannon-Gep-Entscheidung tatsächlich die rückwirkende Berichtigung anerkennen wollte.

Er nimmt nämlich auf die Pannon-Gep-Entscheidung Bezug und wiederholt ausdrücklich die dort bereits enthaltene Aussage, die Rechnungsberichtigung müsse vor Erlass der Entscheidung der Steuerbehörde ergehen (vgl. Rn. 34 unter Verweis auf die Rn. 43 bis 45 des Urteils „Pannon Gep“). Eine Berichtigung oder Ergänzung von Rechnungsangaben nach diesem Zeitpunkt reicht dagegen nicht aus.

Demnach können Rechnungen rückwirkend (ex tunc) berichtigt werden,

  • sofern das zunächst erteilte Dokument die Mindestanforderungen (Rechnungsaussteller, Leistungsempfänger, Leistungsbeschreibung, Entgelt, gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer) an eine Rechnung erfüllt und



  • solange noch keine abschließende Entscheidung der zuständigen Finanzbehörde über den Vorsteuerabzug vorliegt.

Bei Anwendung dieser Grundsätze ist im Streitfall vorläufiger Rechtsschutz zu gewähren. Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass sowohl die erteilten Provisionsabrechnungen (Gutschriften) als auch die Rechnungen des Werbegestalters H. die von BFH geforderten Mindestanforderungen an eine Rechnung erfüllen. In den Rechnungen fehlte lediglich die dem leistenden Unternehmer erteilte Steuernummer bzw. USt-Identifikationsnummer (vgl. § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG). Die fehlenden Angaben sind noch während der Außenprüfung und damit vor Erlass der ablehnenden Entscheidung des Finanzamts (Änderungsbescheide vom 02.07.2013) im Wege der Rechnungsberichtigung ergänzt worden.

 

Konkurrenzverhältnis mehrerer Steuerbefreiungen für den Vorsteuerabzug

Eine innergemeinschaftliche Lieferung von Gegenständen, deren Lieferung im Inland ohne Recht zum Vorsteuerabzug steuerfrei wäre, berechtigt nicht zum Vorsteuerabzug.

Offenbleibt, ob dies auch für den Fall der Ausfuhrlieferung gilt.

BFH Urteil vom 22.8.2013, V R 30/12

Begründung:

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ist der Vorsteuerabzug für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet, ausgeschlossen..

Diese Vorschriften sind entsprechend Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG auszulegen. Danach ist der Steuerpflichtige (Unternehmer), der Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet, befugt, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen.

Neben dem Vorsteuerabzug für steuerpflichtige Leistungen gegen Entgelt ist der Unternehmer gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b UStG auch insoweit zum Vorsteuerabzug berechtigt, als er Eingangsleistungen für Zwecke der dort aufgeführten steuerfreien Umsätze zu verwenden beabsichtigt. Zu diesen gehören die nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen, nicht aber z.B. die nach § 4 Nr. 17 Buchst. a UStG steuerfreie Lieferung von menschlichem Blut im Inland.

Unionsrechtliche Grundlage hierfür ist Art. 17 Abs. 3 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG. Danach gewähren die Mitgliedstaaten jedem Steuerpflichtigen den Abzug oder die Erstattung der in Abs. 2 genannten Mehrwertsteuer auch, soweit Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner nach Art. 14 Abs. 1 Buchst. g und i, Art. 15, Art. 16 Abs. 1 Teile B, C, D und E und Abs. 2 sowie Art. 28c Teile A und C der Richtlinie 77/388/EWG befreiten Umsätze verwendet werden. Zu den danach zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätzen gehören innergemeinschaftliche Lieferungen i.S. von Art. 28c der Richtlinie 77/388/EWG, nicht aber auch die Lieferung von menschlichem Blut, die nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. d der Richtlinie 77/388/EWG steuerfrei ist

Im Streitfall ist die Klägerin nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, wie das FG zutreffend unter Bezugnahme auf das EuGH-Urteil vom 7. Dezember 2006 C-240/05, Eurodental (Slg. 2006, I-11479) entschieden hat. Bezieht der Unternehmer Leistungen für die innergemeinschaftliche Lieferung von Gegenständen, deren Lieferung im Inland aber steuerfrei ist, hat der Unternehmer kein Recht auf Vorsteuerabzug.

Maßgeblich ist hierfür die Entscheidung des EuGH, dass, wenn die innergemeinschaftliche Lieferung von Gegenständen ein Recht auf Vorsteuerabzug im Abgangsmitgliedstaat eröffnen würde, obwohl die Inlandslieferung dieses Gegenstandes steuerfrei ist, derartige Gegenstände in der Gemeinschaft unter vollständiger Befreiung von der Mehrwertsteuer geliefert werden könnten, da im Hinblick auf die Steuerfreiheit der Inlandslieferung auch der innergemeinschaftliche Erwerb im Bestimmungsmitgliedstaat gemäß Art. 28c Teil B Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG (im Inland: § 4b Nrn. 1 und 2 UStG) steuerfrei wäre und daher ein Vorsteuerabzug ohne Besteuerung auf der folgenden Stufe erfolgen würde (EuGH-Urteil Eurodental in Slg. 2006, I-11479 Rdnr. 40). Nach der Zielsetzung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems und der durch die Richtlinie 77/388/EWG eingeführten Regelung für die Besteuerung des Handels zwischen den Mitgliedstaaten kann aber "ein Steuerpflichtiger, dem eine Steuerbefreiung zugute kommt und der folglich nicht zum Abzug der innerhalb eines Mitgliedstaats gezahlten Vorsteuer berechtigt ist, dieses Recht auch dann nicht haben, wenn der betreffende Umsatz innergemeinschaftlichen Charakter hat"

Danach hat das FG zu Recht entschieden, dass die Klägerin im Streitfall nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Selbst wenn sie innergemeinschaftliche Lieferungen ausgeführt hat, die grundsätzlich zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist entgegen der Auffassung der Klägerin der Vorsteuerabzug ausgeschlossen, weil die Lieferung von Blutplasma im Inland nach § 4 Nr. 17 Buchst. a UStG steuerfrei ist.

 

 

Verlust des Vorsteuerabzugs aufgrund Rückgängigmachung der Option

Macht der Leistende den Verzicht auf die Steuerfreiheit nach § 9 UStG rückgängig, verliert der Leistungsempfänger das Recht auf Vorsteuerabzug mit Rückwirkung auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Inanspruchnahme.

BFH Beschluss vom 03.04.2013 – VB 64/12 BFHNV 2013 S. 1135

Begründung:

Im Streitfall weist das Urteil des FG einen solch schwerwiegenden Rechtsfehler nicht auf. Die Entscheidung steht im Einklang mit der Rechtsprechung des BFH, nach der

– der Unternehmer den Verzicht auf die Steuerfreiheit nach § 9 UStG durch die Erteilung einer Rechnung mit Steuerausweis erklären,

– bei einem Verzicht durch Rechnungserteilung mit gesondertem Steuerausweis die Rückgängigmachung des Verzichts nur dadurch erfolgen kann, dass eine berichtigte Rechnung ohne Steuerausweis erteilt wird,

– die Rückgängigmachung des Verzichts auf das Jahr der Ausführung des Umsatzes zurückwirkt, und nach der

– der Leistungsempfänger aufgrund des Widerrufs des Verzichts seinen Anspruch auf Vorsteuerabzug rückwirkend für das Jahr verliert, in dem er den Vorsteuerabzug in Anspruch genommen hat.

Dementsprechend hat das FG entschieden, dass die Rechnungsberichtigung zu einer Rückgängigmachung des Verzichts auf die Steuerfreiheit führte, wodurch die Klägerin rückwirkend für das Jahr des Leistungsbezugs den Anspruch auf Vorsteuerabzug verloren hat. Dies lässt weder in rechtlicher noch in tatsächlicher Hinsicht einen Rechtsfehler erkennen.

Entgegen der Auffassung der Klägerin ergibt sich auch eindeutig, dass bei einem Verzicht durch Rechnungserteilung mit gesondertem Steuerausweis die Rückgängigmachung des Verzichts nur dadurch erfolgen kann, dass eine berichtigte Rechnung ohne Steuerausweis erteilt wird. Da eine derartige Rechnungsberichtigung vorliegt, kommt es auf die dieser Rechnungsberichtigung zugrunde liegenden rechtlichen Erwägungen und die Frage, ob diese zutreffend sind oder auf rechtlichen Fehlvorstellungen beruhen, nicht an. Weil der Vorsteuerabzug eine gültige Rechnung mit Umsatzsteuerausweis voraussetzt, verhilft auch der Hinweis wonach nur "der geschuldete" Steuerbetrag als Vorsteuer abziehbar ist, der Beschwerde nicht zum Erfolg.

 

Vorsteuerabzug aus Vorleistungen, die in keinem direkten und unmittelbaren Zusammenhang zu einem oder mehreren Ausgangsumsätzen stehen

Stehen die von einem Unternehmer für sein Unternehmen bezogenen Vorleistungen zwar in keinem direkten und unmittelbaren Zusammenhang zu einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, gehören die Kosten dieser Leistungen aber zu den allgemeinen Aufwendungen seiner wirtschaftlichen Gesamttätigkeit und führt diese ausschließlich zu steuerpflichtigen Umsätzen, so kann der Unternehmer die für die Vorleistungen in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer abziehen.

Eine Aufteilung der Vorsteuer nach § 15 Abs. 4 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer die bezogenen Vorleistungen sowohl für Umsätze verwendet, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für Umsätze, für die dieses Recht nicht besteht. Dabei ist auf die Verhältnisse der gesamten Umsätze im Besteuerungszeitraum abzustellen.

BFH Urteil vom 24.4.2013, XI R 25/10

Begründung:

Ein Unternehmer kann nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind (Eingangsleistungen), als Vorsteuerbetrag abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet.

Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist gemäß § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Nach § 15 Abs. 4 Satz 2 UStG kann der Unternehmer die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln. Nach § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG ist eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist.

Fehlt ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, kann der Unternehmer zum Vorsteuerabzug berechtigt sein, wenn die Kosten für die Eingangsleistung zu seinen allgemeinen Aufwendungen gehören und Bestandteile des Preises der von ihm erbrachten Leistungen sind. Derartige Kosten hängen dann direkt und unmittelbar mit seiner wirtschaftlichen Gesamttätigkeit zusammen. Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist dann aber, dass die wirtschaftliche Tätigkeit zu Umsätzen führt, die zum Vorsteuerabzug berechtigen.

Nach den für den Senat bindenden und unstreitigen Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) stehen die von der Klägerin für ihr Unternehmen bezogenen Eingangsleistungen zwar in keinem direkten und unmittelbaren Zusammenhang zu einem oder mehreren Ausgangsumsätzen. Die Kosten dieser Leistungen gehören aber zu den allgemeinen Aufwendungen der Klägerin und sind –als solche– Bestandteile des Preises der von ihr erbrachten Leistungen. Die Kosten hängen damit direkt und unmittelbar mit ihrer wirtschaftlichen Gesamttätigkeit zusammen.

 

Rechnungsberichtigung setzt zuvor erteilte (erstmalige) Rechnung voraus

Eine Rechnungsberichtigung ist von einer (erstmaligen) Rechnungserteilung abzugrenzen. Eine Bestätigung des Vermieters über in Vorjahren geleistete Mietzahlungen könnte allenfalls dann als Rechnungsberichtigung in Betracht kommen, wenn in den Vorjahren bereits erste, wenn auch unvollständige oder unrichtige Rechnungen ausgestellt worden waren, die berichtigt werden könnten.

Ein Mietvertrag, in dem der monatliche Mietzins unter Angabe des darin enthaltenen Umsatzsteuerbetrags vereinbart ist, erfüllt die Voraussetzungen einer Rechnung i.S. des § 14 UStG erst in Verbindung mit ergänzenden Zahlungsbelegen, aus denen sich der zeitliche Umfang der Leistungen ergibt.

BFH Beschluss vom 10.01.2013 – XIB 33/12 BFHNV 2013 S. 783

Die gemäß § 128 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässige Beschwerde des FA ist begründet. Unter Aufhebung des angefochtenen Beschlusses in dem vom FA begehrten Umfang wird das Verfahren insoweit an das FG zur erneuten Entscheidung zurückverwiesen.

Ob sich aus dem EuGH-Urteil –Pannon Gép– (Slg. 2010, I-7467, UR 2010, 693) für den Fall der Rechnungsberichtigung eine Rückwirkung auf den Zeitpunkt der erstmaligen Rechnungserteilung ergibt, ist höchstrichterlich noch nicht entschieden und finanzgerichtlich sowie im Schrifttum umstritten. Dies bedarf vorliegend aber keiner Entscheidung. Denn das FG hat verkannt, dass die "Aufstellung" des Vermieters vom 10. Juli 2009 allenfalls dann eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnungsberichtigung für die Streitjahre darstellen könnte, wenn für die Streitjahre bereits erste, wenn auch unvollständige oder unrichtige Rechnungen ausgestellt worden waren, die berichtigt werden könnten. Die Rechnungsberichtigung ist von einer erstmaligen Rechnungserteilung abzugrenzen.

Nach der Rechtsprechung des BFH kann die gesonderte Inrechnungstellung von Umsatzsteuer, die gemäß den in den Streitjahren anzuwendenden Vorschriften des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG 2003 bzw. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Sätze 1 und 2 UStG 2004 beim Rechnungsempfänger zum Vorsteuerabzugsanspruch führen kann, zwar grundsätzlich auch Bestandteil eines Vertrags sein. Hinsichtlich der Anerkennung eines Vertrags als (für Zwecke des Vorsteuerabzugs vollständiges) Abrechnungspapier ist aber Zurückhaltung geboten.

Denn im Hinblick auf die besondere steuerrechtliche Verantwortung des Ausstellers muss die Inrechnungstellung von Umsatzsteuer in solchen Fällen eindeutig, klar und in jedem Falle unbedingt sein. Einerseits verschafft der Abrechnende dem Empfänger der Abrechnung eine der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG, andererseits schuldet er nach in den Streitjahren geltenden § 14 Abs. 2 und 3 UStG (2003) bzw. § 14c UStG (2004) den ausgewiesenen Steuerbetrag.

Maßgeblich ist, dass sich aus den in dem entsprechenden Abrechnungspapier enthaltenen Angaben tatsächlicher Art –ggf. unter Heranziehung weiterer Erkenntnismittel– entnehmen lässt, welche konkret bestimmten Leistungen dem begehrten Anspruch auf Vorsteuerabzug zugrunde liegen. Bei Verträgen über Dauerleistungen (z.B. Mietverträgen) wird nach der Rechtsprechung der abgerechnete Leistungsgegenstand, nämlich die Vermietung für einen bestimmten Zeitraum (z.B. Monat), als Teilleistung i.S. von § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Sätze 2 und 3 UStG erst durch die monatlichen Zahlungsaufforderungen oder -belege konkretisiert. Erst damit erhält die im Vertrag vereinbarte Monatsmiete (einschließlich gesondert ausgewiesenem Umsatzsteuerbetrag) die erforderlichen tatsächlichen Ergänzungen, aufgrund derer eine für den Vorsteuerabzug ausreichende Leistungsbeschreibung angenommen werden kann.

Ohne Konkretisierung stellt ein auf eine Dauerleistung gerichteter Vertrag allein keine zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung über einen bestimmten Leistungsgegenstand dar. Erst ab dem Zeitpunkt, ab dem die gebotene Konkretisierung erfolgt ist, sei es durch eine monatliche Zahlungsaufforderung oder durch andere Zahlungsbelege, kann vom –erstmaligen– Vorliegen einer zum Vorsteuerabzug berechtigenden Rechnung gesprochen werden.

Im Streitfall hat das FG für die Streitjahre zwar –zu Recht– das Vorliegen eines Mietvertrags festgestellt, in dem die auf die Mietzahlungen entfallende Umsatzsteuer offen ausgewiesen wird, nicht aber das Vorliegen der vorbezeichneten Belege, die erst die notwendige Konkretisierung der erbrachten Leistung herbeiführen könnten. Ob –wie es das FG für möglich gehalten hat– die erst nachträglich angefertigte Aufstellung des Vermieters vom 10. Juli 2009 als ein den Anforderungen der Rechtsprechung genügender Zahlungsbeleg angesehen werden könnte, kann dahinstehen, denn sie stellt jedenfalls nicht die gebotene Konkretisierung des Leistungsgegenstands in den Streitjahren dar.

Die Aufstellung kann auch nicht als ein auf die Streitjahre zurückwirkender Zahlungsbeleg in dem Sinne verstanden werden, dass damit die für den Vorsteuerabzug notwendige Konkretisierung des Leistungsgegenstands als –rückwirkend– bereits in den Streitjahren erbracht anzusehen wäre. Denn dies stünde im Widerspruch zu § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG 2003 bzw. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Sätze 1 und 2 UStG 2004, wonach die Ausübung des Vorsteuerabzugs voraussetzt, dass der Unternehmer im Abzugsjahr eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt, die bei einem Mietvertrag, in dem ein monatliches Mietentgelt zzgl. Umsatzsteuer vereinbart ist, wiederum nur in Verbindung mit entsprechenden monatlichen Abrechnungsbelegen (z.B. Bankbelegen) zu bejahen ist. Der Senat kann nicht entscheiden, ob eine Vollziehungsaussetzung für die Streitjahre insoweit in Betracht kommt, als das FA den Vorsteuerabzug mit der Begründung zur Gänze versagt hat, die Miete sei nicht regelmäßig monatlich gezahlt worden, der zeitliche Umfang der Leistung sei nicht leicht und eindeutig erkennbar, es sei kein Steuerausweis vorgenommen worden und Zahlungen seien in nicht unerheblichem Umfang bar vorgenommen worden.

Das FG wird bei der weiteren Prüfung zu beachten haben, dass Miet- und Pachtverträge –wie ausgeführt– zwar nur dann für den Vorsteuerabzug ausreichen, wenn die Leistungsabschnitte durch schriftliche Unterlagen ergänzt werden, aus denen sich leicht und eindeutig der zeitliche Umfang der Leistungen ergibt. Daraus folgt aber nicht, dass Belege über unregelmäßige monatliche Zahlungen nicht geeignet sein könnten, Auskunft über den zeitlichen Umfang der zugrunde liegenden Leistungen zu geben. Dem Umstand, dass die Miete nur unregelmäßig gezahlt worden ist, lässt sich jedenfalls nicht entnehmen, dass die gebotene Konkretisierung hinsichtlich der in dem Mietvertrag vereinbarten Mietzahlungen unmöglich wäre. Entsprechen die belegten tatsächlichen Zahlungen den in dem Vertrag vereinbarten, so erscheint es ferner unerheblich, ob die Umsatzsteuer in dem Zahlungsbeleg offen ausgewiesen wird; denn der Beleg soll nach der Rechtsprechung lediglich Nachweis über den abgerechneten Leistungsgegenstand erbringen.

 

Vorsteuerabzug bei Entnahmen

Beabsichtigt der Unternehmer bereits bei Leistungsbezug, die bezogene Leistung nicht für seine wirtschaftliche Tätigkeit, sondern ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Entnahme i.S. von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 bis 3 UStG zu verwenden, ist er nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Es ist dann im Hinblick auf den Grundsatz der direkten und unmittelbaren Zuordnung unerheblich, dass er mit einer sog. Eigenbedarfsbestellung (Bestellung für den privaten Bedarf) mittelbar bezweckt, eine Provisionsberechtigung herzustellen und damit steuerpflichtige Umsätze (Provisionen für Weiterempfehlung) zu erzielen.

BFH Urteil vom 20.12.2012 – VR 37/11 BFHNV 2013 S. 781

Die Revision der Klägerin ist unbegründet und war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass die Klägerin nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist.

Nach nunmehr ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist der Unternehmer nach § 15 UStG zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Eingangsleistungen für Zwecke seines Unternehmens und damit für seine wirtschaftliche Tätigkeit bezieht.

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet.

Der Unternehmer ist nach diesen Vorschriften zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen zu verwenden beabsichtigt.  

Beabsichtigt der Unternehmer demgegenüber bereits bei Leistungsbezug, die bezogene Leistung nicht für seine wirtschaftliche Tätigkeit, sondern ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Entnahme i.S. von § 3 Abs. 1b und Abs. 9a UStG zu verwenden, ist er auch dann nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn er mit dieser Entnahme mittelbar Ziele verfolgt, die ihn nach seiner wirtschaftlichen Gesamttätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigen würden.  Dies entspricht der Rechtsprechung des EuGH, der mit Urteil vom 16. Februar 2012 C-118/11, Eon Aset (Umsatzsteuer-Rundschau 2012, 230 Rdnrn. 70 ff.) entschieden hat, dass das Recht auf Vorsteuerabzug nicht besteht, wenn die Gegenstände oder Dienstleistungen für unentgeltliche Umsätze oder für andere Tätigkeiten als die wirtschaftliche Tätigkeit des Steuerpflichtigen bestimmt sind.

Diesen Grundsätzen entsprechend hat das FG zu Recht entschieden, dass die Klägerin insoweit nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, als sie Waren nicht als Proben und Testmuster, sondern für den privaten Verbrauch ihrer Gesellschafter bezogen hat.

Das FG hat die Versagung des Vorsteuerabzugs in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des Senats darauf gestützt, dass der Unternehmer, der bereits bei Leistungsbezug beabsichtigt, die bezogene Leistung nicht für seine wirtschaftliche Tätigkeit, sondern ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Entnahme i.S. von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 bis 3 UStG zu verwenden, nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist und es im Hinblick auf den Grundsatz der direkten und unmittelbaren Zuordnung unerheblich ist, dass die Klägerin mit der Eigenbedarfsbestellung mittelbar bezweckte, die Provisionsberechtigung zu erlangen und damit Provisionen für Weiterempfehlung zu erzielen, die als Entgelt für steuerpflichtige Umsätze der Umsatzsteuer unterlagen.

Dabei ist aufgrund der Vermerke der Klägerin beim Warenbezug davon auszugehen, dass bereits beim Leistungsbezug feststand, in welchem Umfang sie Waren für die Konsumzwecke ihrer Gesellschafter bezog. Daher ist im Hinblick auf diesen Teil des Wareneinkaufs von einem Warenerwerb in der Absicht einer bei den Gesellschaftern erfolgenden Privatverwendung auszugehen.

Die hiergegen gerichteten Einwendungen der Klägerin greifen nicht durch. Die Klägerin meint, sie sei aus dem Warenerwerb, den sie ihren Gesellschaftern für deren privaten Bedarf zur Verfügung gestellt habe, zum Vorsteuerabzug berechtigt, da für sie ohne Einhaltung der Mindestabnahmemenge der Produkte der X bereits dem Grunde nach keine Provisionsberechtigung bestanden habe. Zwar bestand für die Klägerin eine Mindestabnahmeverpflichtung, ohne deren Einhaltung sie keine Provisionseinnahmen erzielen konnte. Hieraus ergab sich jedoch nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) keine Verpflichtung, die bezogenen Waren für den Konsum ihrer Gesellschafter zu verwenden. Die Waren konnten ebenso als Proben und Testmuster zur Gewinnung weiterer Teilnehmer für das Vertriebssystem verwendet werden. Der Klägerin war lediglich die entgeltliche Abgabe an andere untersagt. Dass die Klägerin die von X zwingend zu beziehenden Waren unter Umständen nicht ausschließlich für die Gewinnung weiterer Vertriebsmitglieder verwenden konnte und ggf. deshalb ihren Gesellschaftern für Verbrauchszwecke zur Verfügung stellte, begründet keinen hinreichenden unmittelbaren Zusammenhang zur wirtschaftlichen Tätigkeit.

Ebenso führt die Überlegung der Klägerin, sie müsse Eigenkonsum betreiben, um die Gegenstände im Rahmen des Empfehlungsmarketings überzeugend bewerben zu können, zu keinem anderen Ergebnis. Denn insoweit hätte es auch ausgereicht, Waren der X als Proben und Testmuster zu konsumieren.

 

EuGH-Vorlage zum Vorsteuerabzug des Gründungsgesellschafters einer GbR

Dem EuGH wird folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Sind Art. 4 Abs. 1 und 2 sowie Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG unter Berücksichtigung des Neutralitätsprinzips dahingehend auszulegen, dass ein Gesellschafter einer Steuerberatungs-GbR, der von der GbR einen Teil des Mandantenstammes nur zu dem Zweck erwirbt, diesen unmittelbar anschließend einer unter seiner maßgeblichen Beteiligung neu gegründeten Steuerberatungs-GbR unentgeltlich zur unternehmerischen Nutzung zu überlassen, zum Vorsteuerabzug aus dem Erwerb des Mandantenstammes berechtigt sein kann?

BFH Entscheidung vom 20.2.2013, XI R 26/10

Begründung (BFH):

Mit Beschluss vom 20. Februar 2013 XI R 26/10 hat der Bundesfinanzhof (BFH) dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) die Frage vorgelegt, ob ein Gesellschafter einer Steuerberatungs-GbR, der von der GbR einen Teil des Mandantenstammes nur zu dem Zweck erwirbt, diesen unmittelbar anschließend einer unter seiner maßgeblichen Beteiligung neu gegründeten Steuerberatungs-GbR unentgeltlich zur Nutzung zu überlassen, zum Vorsteuerabzug aus dem Erwerb des Mandantenstammes berechtigt sein kann.

Der vorlegende XI. Senat des BFH neigt dazu, den Vorsteuerabzug des Gründungsgesellschafters zu bejahen und stützt sich dabei insbesondere auf die Rechtsgrundsätze, die der EuGH in seinem Urteil vom 1. März 2012 C-280/10 – Polski Trawertyn – aufgestellt hat. Danach darf der Umstand, dass die Einbringung eines Grundstücks in eine Gesellschaft durch deren Gesellschafter ein von der Umsatzsteuer befreiter Umsatz ist, nicht dazu führen, dass die Gesellschafter im Rahmen ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit mit der Umsatzsteuer belastet werden, ohne dass sie diese abziehen oder erstattet bekommen können.

Demgegenüber hat der ebenfalls für die Umsatzsteuer zuständige V. Senat des BFH auf eine vorsorglich gestellte Anfrage des XI. Senats vom 14. November 2012 XI R 26/10 mitgeteilt, dass er an seiner bisherigen Rechtsprechung festhalten will, wonach ein Gesellschafter, der ein Wirtschaftsgut außerhalb seiner eigenen wirtschaftlichen (unternehmerischen) Tätigkeit erwirbt und dieses seiner Gesellschaft unentgeltlich zur Nutzung überlässt, nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Der V. Senat hält es für zweifelhaft, ob die Ausführungen des EuGH in seinem Urteil „Polski Trawertyn“ auf den Streitfall übertragbar sind.

Da die Auslegung von EuGH-Urteilen in erster Linie dem EuGH obliegt, hat der XI. Senat zur Klärung der verbleibenden Zweifel nunmehr den EuGH angerufe

 

Warenbezug zum Eigenkonsum bei unternehmerisch ausgeübtem “Empfehlungsmarketing”

Der Vorsteuerabzug ist ausgeschlossen für Warenbezug zum Eigenkonsum bei unternehmerisch ausgeübtem "Empfehlungsmarketing.

BFH Urteil vom 20.12.2012, V R 37/11

Begründung:

Der Unternehmer ist nach diesen Vorschriften zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen zu verwenden beabsichtigt. Beabsichtigt der Unternehmer demgegenüber bereits bei Leistungsbezug, die bezogene Leistung nicht für seine wirtschaftliche Tätigkeit, sondern ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Entnahme i.S. von § 3 Abs. 1b und Abs. 9a UStG zu verwenden, ist er auch dann nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn er mit dieser Entnahme mittelbar Ziele verfolgt, die ihn nach seiner wirtschaftlichen Gesamttätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigen würden.

Dies entspricht der Rechtsprechung des EuGH, der entschieden hat, dass das Recht auf Vorsteuerabzug nicht besteht, wenn die Gegenstände oder Dienstleistungen für unentgeltliche Umsätze oder für andere Tätigkeiten als die wirtschaftliche Tätigkeit des Steuerpflichtigen bestimmt sind. Diesen Grundsätzen entsprechend hat das FG zu Recht entschieden, dass die Klägerin insoweit nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, als sie Waren nicht als Proben und Testmuster, sondern für den privaten Verbrauch ihrer Gesellschafter bezogen hat.

Das FG hat die Versagung des Vorsteuerabzugs in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des Senats darauf gestützt, dass der Unternehmer, der bereits bei Leistungsbezug beabsichtigt, die bezogene Leistung nicht für seine wirtschaftliche Tätigkeit, sondern ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Entnahme i.S. von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 bis 3 UStG zu verwenden, nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist und es im Hinblick auf den Grundsatz der direkten und unmittelbaren Zuordnung unerheblich ist, dass die Klägerin mit der Eigenbedarfsbestellung mittelbar bezweckte, die Provisionsberechtigung zu erlangen und damit Provisionen für Weiterempfehlung zu erzielen, die als Entgelt für steuerpflichtige Umsätze der Umsatzsteuer unterlagen.

Dabei ist aufgrund der Vermerke der Klägerin beim Warenbezug davon auszugehen, dass bereits beim Leistungsbezug feststand, in welchem Umfang sie Waren für die Konsumzwecke ihrer Gesellschafter bezog. Daher ist im Hinblick auf diesen Teil des Wareneinkaufs von einem Warenerwerb in der Absicht einer bei den Gesellschaftern erfolgenden Privatverwendung auszugehen.