Rechtschutz bei Umsatzsteuerbetrug (Karusselgeschäft)

Ein Unternehmer, der alle Maßnahmen getroffen hat, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sicherzustellen, dass seine Umsätze nicht in einen Betrug –sei es eine Mehrwertsteuerhinterziehung oder ein sonstiger Betrug– einbezogen sind, kann auf die Rechtmäßigkeit dieser Umsätze vertrauen, ohne Gefahr zu laufen, sein Recht auf Vorsteuerabzug zu verlieren .

Der Umstand, dass eine Lieferung an einen Steuerpflichtigen vorgenommen wird, der weder wusste noch wissen konnte, dass der betreffende Umsatz in einen vom Verkäufer begangenen Betrug einbezogen war, steht dem Vorsteuerabzug nicht entgegen .

Ob ein Steuerpflichtiger wissen konnte oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligte, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war, ist im Wesentlichen tatsächliche Würdigung, die dem FG obliegt. Nach den maßgebenden Beweisregeln trägt der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer die Feststellungslast für die Erfüllung der Anspruchsvoraussetzungen. Das gilt grundsätzlich auch für das Wissen oder Wissen können vom Tatplan eines Vor- oder Nachlieferanten .

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 19.4.2007, V R 48/04

Mit Urteil vom 19. April 2007 V R 48/04 hat der Bundesfinanzhof (BFH) zu Lieferungen in einem sog. Umsatzsteuerkarussell entschieden. Gegenstand der Lieferungen waren Mobiltelefone.

Bei einem Umsatzsteuerkarussell wird – vereinfachend dargestellt – Handelsware nach einem Gesamtplan unter Einbeziehung von mehreren Firmen – z.T. in anderen Mitgliedstaaten der EU – in einer Lieferkette verkauft, wobei planmäßig ein Unternehmer in der Kette zwar die ihm in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend macht, seine Umsätze aber nicht anmeldet und verschwindet, bevor diese festgesetzt wird. Die Beteiligten profitieren bei jedem Warendurchlauf durch einen EU-Mitgliedstaat von der Hinterziehung der dortigen Umsatzsteuer. Zweifelhaft war, ob auch einem Unternehmer, der unwissentlich in eine Lieferkette einbezogen worden ist, der Vorsteuerabzug aus den betrugsbehafteten Lieferungen versagt werden darf.

Im Anschluss an zwei Urteile des EuGH hat der BFH nun entschieden, dass Wirtschaftsteilnehmer, die alle Maßnahmen treffen, die vernünftigerweise von ihnen verlangt werden können, um sicherzustellen, dass ihre Umsätze nicht in einen Betrug – sei es eine Mehrwertsteuerhinterziehung oder ein sonstiger Betrug – einbezogen sind, auf die Rechtmäßigkeit dieser Umsätze vertrauen können, ohne Gefahr zu laufen, ihr Recht auf Vorsteuerabzug zu verlieren.

Im Streitfall hatte der betroffene Unternehmer nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) zwar nicht (positiv) gewusst, dass er in einen Umsatzsteuerbetrug durch seine Lieferanten und Abnehmer eingebunden war. Das FG hatte aber nicht die nach der inzwischen ergangenen EuGH-Rechtsprechung entscheidende Frage geprüft, ob er von der Betrugsgestaltung wissen konnte (wofür einiges sprach). Die Sache wurde deshalb durch den BFH dem FG zur entsprechenden Prüfung zurückgegeben.

Finanzierung von V+V im Rahmen von Cash Pools

Wer einen als Darlehen empfangenen Geldbetrag nicht dazu nutzt, Aufwendungen im Zusammenhang mit seiner Vermietungstätigkeit zu begleichen, sondern ihn in einen Cash-Pool einbringt, aus dem heraus er später seine Kosten bestreitet, kann Schuldzinsen aus diesem Darlehen nicht als Werbungskosten von seinen Einnahmen aus Vermietung abziehen.

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 29.3.2007, IX R 10/06

Wer einen als Darlehen empfangenen Geldbetrag nicht dazu nutzt, Aufwendungen im Zusammenhang mit seiner Vermietungstätigkeit zu begleichen, sondern ihn in einen Cash-Pool einbringt, aus dem heraus er später seine Kosten bestreitet, kann nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 29. März 2007 IX R 10/06 Schuldzinsen aus diesem Darlehen nicht als Werbungskosten von seinen Einnahmen aus Vermietung abziehen.

Im Streitfall gehörte die klagende GbR zu einer Firmengruppe, in der – zur Verringerung von Finanzierungskosten – ein Cash-Pool-Verfahren praktiziert wurde. Auf der Grundlage eines Generaldarlehensvertrags wurden alle Salden der Bankkonten der Gruppe täglich auf einem Konto einer konzernangehörigen Gesellschaft zusammengeführt, indem Guthaben abgezogen und Schulden ausgeglichen wurden. Nahm ein Gruppenmitglied – wie die GbR – extern ein Darlehen auf, wurde die Darlehensvaluta am Ende des Auszahlungstags automatisch vom Konto des Mitglieds der Firmengruppe abgezogen und dem Pool gutgeschrieben. Fiel eine Ausgabe bei demselben Gruppenmitglied an, überwies der Pool Geld zurück. Zivilrechtlich werden die Geldbewegungen innerhalb des Cash-Pools als Darlehen qualifiziert. Im Streitfall musste die GbR aber nach dem Generaldarlehensvertrag für aus dem Pool erhaltene Mittel keine Zinsen zahlen; umgekehrt bekam sie auch keine Zinsen für den von ihr in den Pool (als Darlehen) eingebrachten Geldbetrag, den sie ihrerseits als Darlehen empfangen hatte.
Hieraus ergab sich für den BFH auch die steuerrechtliche Lösung des Falles. Da die GbR keine Zinsen vereinnahmte, konnte sie deshalb auch keine Schuldzinsen aus dem extern aufgenommenen Darlehen als Werbungskosten absetzen. Ein Zusammenhang mit ihrer Vermietungstätigkeit bestand nicht, denn die GbR hatte keine Mittel aus dem extern aufgenommenen Darlehen dazu eingesetzt, ihre mit der Einkünfteerzielung zusammenhängenden Aufwendungen zu begleichen, sondern Mittel aus dem Cash-Pool.

Aufwendungen für Deutschkenntnisse

Aufwendungen eines in Deutschland lebenden Ausländers für das Erlernen der deutschen Sprache gehören regelmäßig auch dann zu den nichtabziehbaren Kosten der Lebensführung, wenn ausreichende Deutschkenntnisse für einen angestrebten Ausbildungsplatz förderlich sind.

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 15.3.2007, VI R 14/04

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 15. März 2007 VI R 14/04 entschieden, dass Aufwendungen eines in Deutschland lebenden Ausländers für das Erlernen der deutschen Sprache zu den nichtabziehbaren Kosten der Lebensführung gehören. Dies gilt auch dann, wenn ausreichende Deutschkenntnisse für einen angestrebten Ausbildungsplatz förderlich sind.

Klägerin war im Streitfall eine thailändische Staatsbürgerin, die seit der Eheschließung mit einem Deutschen in Deutschland lebt. Um einen Ausbildungsplatz zu erhalten, nahm sie im Jahr 2001 an Deutschkursen der Volkshochschule teil. Die für die Sprachkurse angefallenen Kosten machte die Klägerin steuerlich geltend. Der BFH sah (im Gegensatz zur Vorinstanz) die Aufwendungen aufgrund des privaten Nutzens der Deutschkurse als nichtabziehbaren Kosten der Lebensführung an. Die in den Deutschkursen erworbenen Sprachkenntnisse ermöglichten der Klägerin die soziale Integration im privaten Alltag und eine erfolgreiche Kommunikation im engeren privaten Umfeld.

Umsatzsteuerliche Behandlung medizinischer Laboruntersuchungen

Ein Arzt für Laboratoriumsmedizin erbringt mit seinen medizinischen Analysen und Laboruntersuchungen, die er im Auftrag der behandelnden Ärzte oder deren Labore/Laborgemeinschaften ausführt, “ärztliche Heilbehandlungen” i.S. von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG bzw. “Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin” i.S. von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG; es ist nicht erforderlich, dass diese Leistungen unmittelbar gegenüber den Patienten erbracht werden (EuGH-Rechtsprechung).

Umsätze eines Arztes für Laboratoriumsmedizin aus medizinischen Analysen und Laboruntersuchungen im Auftrag der behandelnden Ärzte oder deren Labore/Laborgemeinschaften sind auch dann nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG 1980/1991/1993 steuerfrei, wenn er sie in der Rechtsform einer GmbH erbringt und er der alleinige Gesellschafter dieser GmbH ist.

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 15.3.2007, V R 55/03

Umsätze einer Labor-GmbH aus medizinischen Analysen sind nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs V R 55/03 vom 15. März 2007 von der Umsatzsteuer befreit. Des damit abgeschlossenen aufwändigen Verfahrens vor den Finanzgerichten und dem Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) mit zudem überraschendem Ausgang – jedenfalls für den Gesetzgeber – hätte es nicht bedurft, wenn der deutsche Gesetzgeber die gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben der Sechsten EG-Richtlinie ordnungsgemäß in das Umsatzsteuergesetz (UStG) übernommen hätte.

Im Ausgangsfall, den der Bundesfinanzhof nun mit Urteil vom 15. März 2007 entschied, ging es darum, ob medizinische Analysen, die eine Labor-GmbH (als Spezial-Labor) im Auftrag anderer Labore (z.B. Laborgemeinschaften von Ärzten) ausführte, umsatzsteuerbefreite Umsätze im Rahmen der Heilbehandlung sind. Alleiniger Gesellschafter der Labor-GmbH – mit einer großen Zahl von Mitarbeitern – war ein Arzt für Labormedizin.

Der Fall spielte in den Streitjahren 1990 bis 1993.

Im Lauf des langen Verfahrens ergab sich insbesondere durch die Rechtsprechung des EuGH,

– dass § 4 Nr. 14 UStG, soweit er die Befreiung für ärztliche/arztähnliche Heilbehandlung für juristische Personen ausschloss, gegen den Grundsatz der Rechtsformneutralität – und damit gegen das Gemeinschaftsrecht – verstieß,

– dass jedenfalls eine GmbH unter ärztlicher Geschäftsführung (unabhängig von der Zahl der Mitarbeiter bzw. einer ertragsteuerlichen “Gepräge-Qualifikation”) befreite “Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin” ausführen kann und

– dass die Leistung nicht unmittelbar an den Patienten ausgeführt werden muss, um befreit zu sein.

Daraus folgte, dass die medizinischen Analysen der GmbH im Streitfall nach § 4 Nr. 14 Abs. 1 UStG befreit werden müssen. Interessanterweise hatte der deutsche Gesetzgeber – zur Gleichstellung der entsprechenden Umsätze – auch die Umsätze aus der Tätigkeit als “klinischer Chemiker” in die Vorschrift aufgenommen.

Dieser letztgenannte Ansatz des Gesetzgebers bewirkt einen weiteren Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht:

Umsätze einer Laboreinrichtung fallen nach dem System Sechsten EG-Richtlinie nicht unter die Befreiung für die ärztlichen und arztähnlichen Berufe, sondern für Heilbehandlung durch Krankenhäuser und ähnliche Einrichtungen. Für die Befreiung der zweiten Kategorie darf der nationale Gesetzgeber Einschränkungen vorsehen (wie z.B. die 40-Prozent-Grenze der begünstigten Patienten). Dabei muss er aber für alle Kategorien privatrechtlicher Einrichtungen, die solche (vergleichbare) Leistungen erbringen, gleiche Bedingungen aufstellen. Dagegen verstieß der deutsche Gesetzgeber mit der uneingeschränkten Befreiung von Leistungen der Einrichtung eines Laborarztes nach § 4 Nr. 14 UStG gegenüber der eingeschränkten Befreiung nach § 4 Nr. 16 Buchst. c UStG für die vergleichbaren Leistungen aller anderen Einrichtungen.

Eine richtlinienkonforme Neuregelung des Sektors dürfte nun unumgänglich sein.

Abgrenzung von Vorfälligkeitsentschädigungen

Eine Vergütung, die der Kreditgeber für seine Bereitschaft zu einer für ihn nachteiligen Änderung der Vertragskonditionen vom Kreditnehmer vereinnahmt hat, ist in der Bilanz des Kreditgebers nicht passiv abzugrenzen .

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 7.3.2007, I R 18/06

Da das bezogene Entgelt am jeweiligen Bilanzstichtag nur insoweit abzugrenzen ist, als es Ertrag für eine bestimmte Zeit “nach diesem Zeitpunkt” darstellt, muss darüber hinaus seitens des Kaufmanns eine Verpflichtung zu einer nach diesem Bilanzstichtag (zumindest zeitanteilig) noch zu erbringenden Gegenleistung bestehen.

Nach diesen Grundsätzen berechtigte die vor dem Bilanzstichtag erfolgte Vereinnahmung der streitbefangenen Vergütungen nicht zur Bildung von passiven RAP. Erhält die Bank im Fall der vorzeitigen Beendigung eines Darlehensverhältnisses vom Darlehensnehmer eine Vorfälligkeitsentschädigung, handelt es sich hierbei wirtschaftlich um eine Leistung, die den Schaden ausgleichen soll, der der Bank durch die vorzeitige Vertragsbeendigung entsteht Derartige Entschädigungen sind kein Entgelt für eine vom Empfänger noch zu erbringende Gegenleistung, sondern für eine einmalige, vor dem jeweiligen Stichtag durch Aufhebungsvertrag (Verzicht) bereits vollzogene Leistung.

Voraussetzungen einer Bilanzberichtigung

Eine Bilanz kann nicht nach § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG geändert (“berichtigt”) werden, wenn sie nach dem Maßstab des Erkenntnisstandes zum Zeitpunkt ihrer Erstellung den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht. Dabei ist, wenn eine bestimmte Bilanzierungsfrage nicht durch die Rechtsprechung abschließend geklärt ist, jede der kaufmännischen Sorgfalt entsprechende Bilanzierung als in diesem Sinne “richtig” anzusehen.

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 5.6.2007, I R 47/06

Nach § 4 Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes kann ein Unternehmen eine “Bilanzberichtigung” vornehmen, wenn er seine Bilanz beim Finanzamt (FA) eingereicht hat, diese Bilanz aber inhaltlich fehlerhaft ist. Dazu hat der Bundesfinanzhof (BFH) wiederholt entschieden, dass allein die objektive Unrichtigkeit einer Bilanz deren Berichtigung nicht rechtfertigt; eine Bilanzberichtigung setzt vielmehr voraus, dass der Unternehmer bei der Aufstellung der Bilanz den Fehler hätte erkennen können. Daran hat der BFH mit Urteil vom 5. Juni 2007 I R 47/06 festgehalten.

Im konkreten Fall hatte eine Sparkasse in ihrer Bilanz eine Rückstellung für künftige Beihilfeleistungen an ihre pensionierten Mitarbeiter gebildet, die das FA nicht anerkannt hatte. Noch während über diese Frage gestritten wurde, erging ein Urteil des BFH, nach dem sowohl für eine solche Leistungsverpflichtung gegenüber Pensionären als auch für entsprechende künftige Leistungen an aktive Beschäftigte eine Rückstellung zu bilden ist. Daraufhin erweiterte die Sparkasse ihr Begehren dahin, dass sie nicht nur die zunächst gebildete, sondern darüber hinaus eine weitere Rückstellung für künftige Beihilfezahlungen an aktive Mitarbeiter berücksichtigt wissen wollte.

Dem ist der BFH nicht gefolgt: Die ursprünglich in die Bilanz eingestellte Rückstellung sei zwar zu Recht gebildet worden und mindere deshalb den steuerlichen Gewinn; der gewinnmindernde Ansatz eines zusätzlichen Rückstellungsbetrags sei aber ausgeschlossen. Im Zeitpunkt der Aufstellung jener Bilanz sei nämlich die Zulässigkeit der Rückstellungsbildung weder eindeutig vom Gesetz vorgegeben noch durch die höchstrichterliche Rechtsprechung bestätigt gewesen, und die Finanzverwaltung habe seinerzeit entsprechende Rückstellungen nicht anerkannt. Angesichts dessen könne die Bilanz der Sparkasse in diesem Punkt nicht berichtigt werden, weshalb die nachträgliche Berücksichtigung einer zusätzlichen Rückstellung nicht möglich sei.

Formunwirksamer Vertrag zwischen nahen Angehörigen

Der Formunwirksamkeit eines unter nahen Angehörigen abgeschlossenen Vertrages kommt eine Indizwirkung gegen dessen steuerrechtliche Anerkennung zu .

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 22.2.2007, IX R 45/06

Nach der BFH-Rechtsprechung sind Vertragsverhältnisse zwischen nahen Angehörigen steuerrechtlich nur anzuerkennen, wenn die Verträge bürgerlich-rechtlich wirksam vereinbart worden sind und sowohl die Gestaltung als auch die Durchführung des Vereinbarten dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen. Diese Anforderungen gründen auf der Überlegung, dass es innerhalb eines Familienverbundes typischerweise an einem Interessensgegensatz fehlt und zivilrechtliche Gestaltungsmöglichkeiten steuerrechtlich missbraucht werden können. Im Interesse einer effektiven Missbrauchsbekämpfung ist es daher geboten und zulässig, an den Beweis des Abschlusses und an den Nachweis der Ernstlichkeit von Vertragsgestaltungen zwischen nahen Angehörigen strenge Anforderungen zu stellen.

Die besonderen Anforderungen der Rechtsprechung bilden Beweisanzeichen (Indizien) bei der im Rahmen einer Gesamtbetrachtung zu treffenden Entscheidung, ob die streitigen Aufwendungen in einem sachlichen Zusammenhang mit dem Erzielen von Einkünften stehen oder dem nicht steuerbaren privaten Bereich zugehörig sind. Lassen die Vertragsbeteiligten zivilrechtliche Formerfordernisse unbeachtet, so führt dieses Beweisanzeichen gegen die Ernsthaftigkeit der getroffenen Vereinbarung, anders als z.B. das Nichterfüllen eines gesetzlichen Tatbestandsmerkmals, nicht allein und ausnahmslos dazu, das Vertragsverhältnis steuerrechtlich nicht anzuerkennen. Die Indizwirkung gegen den vertraglichen Bindungswillen wird aber verstärkt, wenn den Vertragspartnern die Nichtbeachtung der Formvorschriften insbesondere bei klarer Zivilrechtslage angelastet werden kann.

Diesen Grundsätzen entspricht die angefochtene Entscheidung. Sie hat die streitigen Darlehenszinsen nicht allein deshalb vom Abzug als Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 1 und Satz 3 Nr. 1 EStG) bei den Einkünften des Klägers aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ausgeschlossen, weil die zu Grunde liegenden Darlehensverträge gemäß § 1629 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 1795 Abs. 1 Nr. 1 BGB zunächst schwebend unwirksam waren, sondern hat in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des BFH maßgebend darauf abgestellt, dass die Nichtbeachtung der Formvorschriften den Klägern anzulasten war. Diese Würdigung ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Insbesondere durfte das FG angesichts der schon aus dem Wortlaut der einschlägigen Vorschriften des BGB abzuleitenden klaren Rechtslage dem Vertrauen des Klägers in eine (behauptete) bloß fernmündliche Auskunft von Seiten eines Notariats keine Bedeutung beimessen.

Auflösung von passiven Ausgleichsposten bei Organschaft

Veräußert der Organträger seine Beteiligung an der Organgesellschaft, ist ein bei ihm vorhandener besonderer passiver Ausgleichsposten erfolgsneutral aufzulösen (entgegen Abschn. 59 Abs. 5 KStR 1995; R 63 Abs. 3 KStR 2004).

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 7.2.2007, I R 5/05

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 7. Februar 2007 I R 5/05 entschieden, dass ein Organträger, der seine Beteiligung an der Organgesellschaft veräußert, einen bei ihm vorhandenen besonderen passiven Ausgleichsposten erfolgsneutral aufzulösen hat. Mit dieser Entscheidung ist der BFH der Auffassung der Finanzverwaltung entgegengetreten, nach der in diesen Fällen der passive Ausgleichsposten gewinnerhöhend zu erfassen ist.

Eine Kapitalgesellschaft kann sich handelsrechtlich verpflichten, ihren gesamten Gewinn an ein anderes Unternehmen abzuführen. Ein derartiger Ergebnisabführungsvertrag wird unter weiteren Voraussetzungen auch steuerlich anerkannt, was zur Folge hat, dass der Gewinn dieser Gesellschaft (Organgesellschaft) dem Mutterunternehmen (Organträger) in voller Höhe zugerechnet wird. Allerdings unterscheidet sich die handelsrechtliche von der steuerrechtlichen Gewinnermittlung in mancher Hinsicht. Dem Organträger wird dann steuerlich entweder ein höheres oder ein niedrigeres Einkommen zugerechnet, als tatsächlich von der Organgesellschaft abgeführt wurde. Diese sogenannten Mehr- oder Minderabführungen werden gewinnneutral in der Steuerbilanz festgehalten (aktive und passive Ausgleichsposten). Wird die Beteiligung an der Organgesellschaft veräußert, behandelt die Finanzverwaltung einen im Zeitpunkt der Veräußerung vorhandenen aktiven Ausgleichsposten als gewinnmindernd und einen passiven Ausgleichsposten als gewinnerhöhend.

Der BFH hat nun entschieden, dass es für die gewinnerhöhende Auflösung des Ausgleichspostens an einer Rechtsgrundlage fehle. Die entgegenstehende jahrelange Verwaltungsübung habe sich auch nicht gewohnheitsrechtlich verfestigt.

Bilanzierung Stuttgarter Verfahren

Bei der Wertermittlung nicht notierter Anteile an Kapitalgesellschaften für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer im sog. Stuttgarter Verfahren ist der gewichtete Durchschnittsertrag auf der Grundlage der letzten drei vor dem Besteuerungszeitpunkt abgelaufenen Wirtschaftsjahre zu ermitteln. Das Betriebsergebnis des im Besteuerungszeitpunkt laufenden Wirtschaftsjahres bleibt unberücksichtigt.

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 1.2.2007, II R 19/05

Die Schätzung erfolgt nach dem in R 96 ff. ErbStR geregelten Stuttgarter Verfahren, das der BFH in ständiger Rechtsprechung auch für die Erbschaft- und Schenkungsteuer als ein geeignetes, wenn auch die Gerichte nicht bindendes, Schätzungsverfahren anerkennt. Mit Rücksicht auf die Gleichmäßigkeit der Besteuerung ist von diesem Verfahren nur abzuweichen, wenn es in Ausnahmefällen aus besonderen Gründen des Einzelfalls zu nicht tragbaren, d.h. offensichtlich unrichtigen Ergebnissen führt.

Nach dem Stuttgarter Verfahren ist bei der Regelbewertung der Vermögenswert der Kapitalgesellschaft zu ermitteln, der sodann auf Grund der Ertragsaussichten der Gesellschaft korrigiert wird (R 97 Abs. 1 Satz 1 ErbStR). Die Ertragsaussichten der Gesellschaft bestimmen sich nach dem künftigen ausschüttungsfähigen Ertrag. Die Anteilsbewertung nach dem Stuttgarter Verfahren geht davon aus, dass der Betrieb in wirtschaftlich gleichem Umfang weitergeführt wird. Dies rechtfertigt im allgemeinen den Schluss, dass sich auch die Ertragslage in den nächsten Jahren nicht wesentlich ändern wird.

Bei der Schätzung des voraussichtlichen künftigen Jahresertrags kann daher der in der Vergangenheit tatsächlich erzielte Durchschnittsertrag als wichtige Beurteilungsgrundlage herangezogen werden (R 99 Abs. 1 Satz 2 ErbStR). Dieses recht grobe Schätzungsverfahren muss in Kauf genommen werden, weil das FA die den künftigen Ertrag im Einzelfall beeinflussenden Umstände weder im Allgemeinen übersehen noch in ihrer Bedeutung gegeneinander abwägen kann. Bei der Ermittlung des Ertragshundertsatzes kommt wegen der in R 99 Abs. 3 ErbStR angeordneten Gewichtung der Betriebsergebnisse dem stichtagsnäheren Betriebsergebnis ein höherer Stellenwert zu als den stichtagsferneren.

Die Grundlage für den gewichteten Durchschnittsertrag ist nach R 99 Abs. 1 Satz 3 ErbStR möglichst aus den Betriebsergebnissen der letzten drei vor dem Besteuerungszeitpunkt abgelaufenen Wirtschaftsjahre herzuleiten. Stehen Betriebsergebnisse für diesen Zeitraum zur Verfügung –und besteht demgemäß die Möglichkeit, aus diesen den gewichteten Durchschnittsertrag herzuleiten–, sind die Ertragsaussichten aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung auf dieser Grundlage zu ermitteln.

Es ist zwar nicht zu verkennen, dass einer Schätzung der Ertragsaussichten allein unter Berücksichtigung der Betriebsergebnisse der letzten drei Wirtschaftsjahre vor dem Stichtag –und damit unter Außerachtlassung des anteiligen Betriebsergebnisses im Jahr des Besteuerungszeitpunkts– die Gefahr innewohnt, die Ertragsverhältnisse zum Stichtag zu verfehlen. Dies gilt insbesondere dann, wenn zum jeweiligen Stichtag das laufende Wirtschaftsjahr nahezu abgelaufen ist.

Eine von der Anordnung in R 99 Abs. 1 Satz 3 ErbStR abweichende andere Schätzung der Ertragsaussichten kann nur geboten sein, wenn es nach den Verhältnissen des Stichtags offensichtlich ist, dass in Zukunft ein erheblich niedrigerer oder höherer Ertrag zu erwarten ist Es können jedoch nur solche Verhältnisse und Gegebenheiten berücksichtigt werden, die im Bewertungszeitpunkt so hinreichend konkretisiert sind, dass mit ihnen zu diesem Zeitpunkt objektiv als Tatsachen zu rechnen ist.

Allein der Umstand, dass das laufende Wirtschaftsjahr im Besteuerungszeitpunkt nahezu abgelaufen war, rechtfertigt daher für sich allein noch keine Schätzung durch Ableitung des Durchschnittsertrags aus dem Betriebsergebnis des laufenden Jahres bis zum Besteuerungszeitpunkt und den Betriebsergebnissen der beiden davor liegenden Wirtschaftsjahre. Die in den vorgenannten Ländererlassen in Abweichung von R 99 Abs. 1 Satz 3 ErbStR zugelassene Verkürzung des Dreijahreszeitraums ist deshalb mit dem Sinn und Zweck der in R 96 ff. ErbStR getroffenen Regelungen, die Einheitlichkeit der Bewertung nicht notierter Anteile an Kapitalgesellschaften zu gewährleisten, nicht vereinbar.